11 Gewinn- bzw. Überschussermittlung nach Durchschnittssätzen (§ 17 EStG 1988; Teil 4)

11.3.8 Zuschläge gemäß § 40 BewG

4242

Bei der Bewertung (Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes) werden zunächst regelmäßige Verhältnisse unterstellt. Weichen die tatsächlichen Verhältnisse davon wesentlich ab und führen sie zu einer wesentlichen und nachhaltigen Steigerung der Ertragsfähigkeit, ist diese Abweichung in Form eines Zuschlages auf Rechtsgrundlage des § 40 BewG 1955 zu berücksichtigen. Schon allein die Frage, ob die Abweichung überhaupt wesentlich ist, bildet daher bereits einen abgabenrechtlich relevanten Umstand. Umso mehr ist daher die Frage des Ausmaßes dieser Abweichung von Bedeutung. Diese zusätzlichen Erträgnisse sind daher abgabepflichtige Tatbestände iSd § 126 Abs. 1 BAO, die durch Belege zu dokumentieren sind.

11.3.9 Gewinnerhöhende Beträge und gewinnmindernde Beträge (§ 15 LuF-PauschVO 2015)

4243

Rechtslage 2015 bis 2019 (§ 15 LuF-PauschVO 2015)

§ 15. (1) Die sich nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 7 oder 9 bis 14 ergebende Zwischensumme ist um vereinnahmte Pachtzinse (einschließlich Jagdpacht und Verpachtung von Fischereirechten), um Einkünfte aus Wildabschüssen sowie um Einkünfte aus gemäß § 1 Abs. 4 und 5 nicht erfassten Vorgängen und um Einkünfte aus gemäß §§ 30 Abs. 2 Z 6 und 11 Abs. 4 BewG. 1955 nicht zum Einheitswert gehörenden Wirtschaftsgütern zu erhöhen, sofern diese Einkünfte nicht gemäß § 97 Abs. 1 EStG 1988 als endbesteuert behandelt werden. Der gesonderte Ansatz dieser durch die Pauschalierung nicht erfassten Vorgänge darf in jedem einzelnen Fall zu keinem Verlust führen.

(2) Der sich nach Zurechnung gemäß Abs. 1 ergebende Betrag ist um den Wert der Ausgedingelasten (Geld- und Sachleistungen), um Beiträge, die an die Sozialversicherungsanstalt der Bauern entrichtet wurden, um bezahlte Schuldzinsen und um bezahlte Pachtzinse zu vermindern, wobei der Abzug der bezahlten Pachtzinse 25% des auf die zugepachteten Flächen entfallenden Einheitswertes nicht übersteigen darf. Durch den Abzug dieser gewinnmindernden Beträge darf insgesamt kein Verlust entstehen.

(3) Die aus Sachleistungen bestehenden Ausgedingelasten sind pro Person mit 700 Euro jährlich anzusetzen. Werden die Sachleistungen nachgewiesen oder glaubhaft gemacht, sind sie in der nachgewiesenen (glaubhaft) gemachten Höhe zu berücksichtigen.

Die nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 7 oder der §§ 9 bis 14 der LuF-PauschVO 2015 ermittelte Gewinnsumme ist um

vereinnahmte Pachtzinse (einschließlich Einnahmen aus Jagdpacht und Verpachtung von Fischereirechten),
Einkünfte aus Wildabschüssen,
Einkünfte aus Beteiligungen,
Einkünfte aus nichtlandwirtschaftlicher Nutzungsüberlassung von Grund und Boden (zB Verpachtung von Schipisten, Vermietung von Gebäuden für land- und forstwirtschaftliche Zwecke siehe Rz 4245) und
weitere nicht durch die Pauschalierung abgegoltene Einkünfte (zB Veräußerung von Rechten, Holzbezugsrechte, Grundstücken im Falle der Regelbesteuerung, „Vermietung“ von Bienen für Bestäubungsleistungen, Erträge aus Schuldnachlässen [VwGH 16.12.2015, 2013/15/0148])

zu erhöhen.

Der gesonderte Ansatz der durch die Pauschalierung nicht erfassten Vorgänge (zB Verkauf des Milchkontingents, Veräußerung von stehendem Holz oder im Falle der Regelbesteuerung von betrieblichen Grundstücken sowie die Veräußerung von Anteilen an Agrargemeinschaften) darf in jedem einzelnen Fall zu keinem Verlust führen.

Ausschüttungen von körperschaftlich organisierten Agrargemeinschaften unterliegen dem besonderen Steuersatz gemäß § 27a EStG 1988. (siehe Rz 6217 ff). Im Falle der Veranlagung der Kapitaleinkünfte sind die Ausschüttungen der Agrargemeinschaft anzusetzen und die einbehaltene KESt anzurechnen.

Rechtslage ab 2020 (§ 15 LuF-PauschVO 2015)

(2) Der sich nach Zurechnung gemäß Abs. 1 ergebende Betrag ist um den Wert der Ausgedingelasten (Geld- und Sachleistungen), um Beiträge, die an die Sozialversicherungsanstalt der Selbständigen entrichtet wurden, um bezahlte Schuldzinsen und um bezahlte Pachtzinse zu vermindern, wobei der Abzug der bezahlten Pachtzinse 25% des auf die zugepachteten Flächen entfallenden Einheitswertes nicht übersteigen darf. Durch den Abzug dieser gewinnmindernden Beträge darf insgesamt kein Verlust entstehen.

Die nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 7 oder der §§ 9 bis 14 der LuF-PauschVO 2015 ermittelte Gewinnsumme ist um

vereinnahmte Pachtzinse (einschließlich Einnahmen aus Jagdpacht und Verpachtung von Fischereirechten),
Einkünfte aus Wildabschüssen,
Einkünfte aus Beteiligungen,
Einkünfte aus nichtlandwirtschaftlicher Nutzungsüberlassung von Grund und Boden (zB Verpachtung von Schipisten, Vermietung von Gebäuden für land- und forstwirtschaftliche Zwecke siehe Rz 4245) und
weitere nicht durch die Pauschalierung abgegoltene Einkünfte (zB Veräußerung von Rechten, Holzbezugsrechte, Grundstücken im Falle der Regelbesteuerung, „Vermietung“ von Bienen für Bestäubungsleistungen, Erträge aus Schuldnachlässen [VwGH 16.12.2015, 2013/15/0148])

zu erhöhen.

Eine Jagdgenossenschaft stellt keine Agrargemeinschaft dar. Ausschüttungen von Jagdgenossenschaften sind daher nicht unter § 27 Abs. 2 Z 1 lit. d EStG 1988 zu subsumieren. Bei Ausschüttungen aus einem im land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehaltenen Anteil an einer Jagdgenossenschaft liegen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft vor, die zum allgemeinen Tarif zu erfassen sind.

4244

Der Begriff „Beteiligungen“ ist weit auszulegen. Es sind darunter Mitunternehmeranteile im Betriebsvermögen ebenso wie Genossenschaftsanteile zu verstehen.

4245

Bei der nichtlandwirtschaftlichen Nutzungsüberlassung von Grund und Boden ist jedenfalls das reine Nutzungsentgelt anzusetzen. Für Einkünfte aus Anlass der Einräumung von Leitungsrechten sieht § 107 EStG 1988 für Auszahlungen ab 2019 eine Abzugsteuer mit Endbesteuerungswirkung vor (siehe dazu Rz 8207a ff). Soweit für Auszahlungen ab 2019 § 107 EStG 1988 nicht anwendbar ist (zB bei Zahlungen, die nicht von Infrastrukturbetreibern iSd § 107 EStG 1988 stammen oder die von einer Gemeinde aus Anlass der Verlegung von nicht zur Energieerzeugung dienenden Wasserleitungen erfolgen), kann der steuerfreie Anteil aus einer Gesamtentschädigung bei Leitungsrechten vereinfacht ermittelt werden; siehe dazu Rz 5173 ff.

Zur vereinfachten Ermittlung des steuerfreien Anteils aus einer Gesamtentschädigung in anderen Fällen (zB für Schipisten und Aufstiegshilfen, Langlaufloipen oder Tunneldienstbarkeiten) gilt:

Ist eine Bodenwertminderung dem Grunde nach gegeben, bestehen keine Bedenken, bei Entgelten bis zu einer jährlichen Gesamthöhe von 10.000 Euro sowie bei Einmalentgelten bis 15.000 Euro den Anteil der reinen Nutzungsentgelte mit 70% des jeweiligen Gesamtentgeltes anzunehmen. Bei höheren Beträgen ist eine Feststellung im Einzelfall zu treffen; es bestehen jedoch keine Bedenken auch in diesem Fall jedenfalls einen Betrag von 3.000 Euro bzw. 4.500 Euro als Anteil der Bodenwertminderung anzusetzen.

4245a

Entschädigungen einschließlich Sachzuwendungen für die Einräumung des Rechtes der Duldung des Bestandes und der Benützung eines Handymastes auf land- und forstwirtschaftlich genutzten Flächen (ausgenommen auf landwirtschaftlichen Gebäuden und Betriebsanlagen, zB Stallgebäude, Maschinenhallen, Silos) stellen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dar (VwGH 30.3.2006, 2003/15/0062). Gleiches gilt für Windräder.

Allfällige damit zusammenhängende Werbungskosten können nur bei entsprechendem Nachweis in Abzug gebracht werden. Rz 4245 ist nicht anwendbar.

4246

Von der Summe der einzelnen Betriebssparteneinkünfte (aus Landwirtschaft, Forstwirtschaft usw.) und der gewinnerhöhenden Beträge können noch folgende Beträge in Abzug gebracht werden:

Bezahlte Pachtzinse; bezahlte Pachtzinse sind nur insoweit abzugsfähig, als sie 25% des auf die zugepachteten Flächen insgesamt entfallenden Einheitswertes (iSd § 125 Abs. 1 lit. b BAO idF vor KonStG 2020, BGBl. I Nr. 96/2020, inklusive der gemäß § 35 BewG 1955 berücksichtigten öffentlichen Gelder; eigener Hektarsatz) nicht übersteigen (VwGH 31.3.2017, Ro 2015/13/0017). Ist ein Pachtzins etwa wegen Gewährung eines steuerfreien Zuschusses gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 zu kürzen, ist der gekürzte Pachtzins maßgeblich. Bezahlte Pachtzinse sind allerdings nur insoweit gesondert abzugsfähig, als sie für Zupachtungen geleistet werden, deren Einheitswert bei der Ermittlung des maßgeblichen Einheitswertes nach § 1 Abs. 2 LuF-PauschVO 2015 zu berücksichtigen sind (vgl. UFS 14.10.2008, RV/0545-W/06).
Bezahlte, die Land- und Forstwirtschaft betreffende Schuldzinsen (ohne Kapitalrückzahlung und Bankspesen).
Ausgedingslasten (Geld- und Sachleistungen). Als Wert der freien Station (Sachleistung) sind für jede Person pauschal 700 Euro anzusetzen. An Stelle dieses Betrages können auch die nachgewiesenen oder glaubhaft gemachten tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden. Die Ausgedingslasten können bei Bilanzierern und Einnahmen-Ausgaben-Rechnern mit dem Pauschalbetrag als Sonderausgabe in Abzug gebracht werden.
An die Sozialversicherungsanstalt der Selbständigen bezahlte Sozialversicherungsbeiträge. Abzugsfähig sind nur solche Beiträge, die Pflichtbeiträge (des Steuerpflichtigen oder seiner Angehörigen) darstellen. Eine freiwillige Höherversicherung ist daher nicht abzugsfähig. An das Finanzamt gemäß § 30 Abs. 3 BSVG entrichtete Zuschläge für die Unfallversicherung sowie Beiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen gemäß § 44 FLAG 1967 (insgesamt 425% (bis 30.6.2012 325%) des Grundsteuermessbetrages) sind nicht gesondert abzugsfähig. Ebenfalls nicht abzugsfähig sind Kostenanteile für Sachleistungen gemäß § 80 Abs. 2 BSVG sowie Behandlungsbeiträge E-Card.
(Pflicht-)Beiträge, die aufgrund der Option in die Selbständigenvorsorge gemäß § 64 BMSVG an die Sozialversicherungsanstalt der Selbständigen zu entrichten sind und von dieser an eine Betriebliche Vorsorgekasse (BV-Kasse) überwiesen werden. Vgl. auch Rz 1266a.

Beispiele zur Beschränkung des Abzuges von bezahlten Pachtzinsen:

1.Beispiel Vollpauschalierung

Selbstbewirtschaftete Fläche 35 ha,

EW insgesamt 63.000 €, davon EW Pachtanteil 9.000 €

Eigengrund 30 ha (Hektarsatz 1.800 €), Zupachtung 5 ha à 500 € = 2.500 €

Sozialversicherungsbeiträge 12.576 € (ohne Option)

EW x 42% =	26.460 €
– Sozialversicherung	12.576 €
– Pachtzins	2.250 €	(9.000 € x 0,25 statt 2.500 €)
	11.634 €

2.Beispiel Teilpauschalierung

Selbstbewirtschaftete Fläche 100 ha

EW insgesamt 120.000 €, davon EW Pachtanteil 48.000 €

Eigengrund 60 ha (Hektarsatz 1.200 €), Zupachtung 40 ha à 400 € = 16.000 €

Einnahmen 140.000 €

Sozialversicherungsbeiträge 14.126 € (ohne Option)

Einnahmen – 70% BA =	42.000 €
– Pachtzins max.	12.000 €	(48.000 € x 0,25 statt 16.000 €)
– Sozialversicherung	14.126 €
	15.874 €

3.Beispiel Weinbau

Selbstbewirtschaftete Fläche 15 ha

Einheitswert insgesamt 45.000 €, davon EW Pachtanteil 9.000 €,

Eigengrund 12 ha (Hektarsatz 3.000 €), Zupachtung 3 ha à 500 € = 1.500 €,

Sozialversicherungsbeiträge (ohne Option) 11.161 €

Bruttoeinnahmen 150.000 € (5.000 l Flaschenwein/ha à 2 €)

Einnahmen -70% BA =	45.000 €
– Sozialversicherung	11.161 €
– Pachtzins	1.500 €	(ungekürzt )
	32.339 €

4.Beispiel gemischter Betrieb (Vollpauschalierung und Weinbau)

Selbstbewirtschaftete Fläche 35 ha

30 ha Landwirtschaft (Hektarsatz 1. 500 €),

5 ha Weinbau (Hektarsatz 4.000 €, Einnahmen 10.000 €/ha),

Eigengrund 25 ha, Zupachtung von 10 ha Ackerland à 300 € = 3.000 €

Einheitswert insgesamt 65.000 €, davon EW Pachtanteil 15.000 €, Sozialversicherungsbeiträge 12.596 € (ohne Option)

EW LW x 42% =	18.900 €
+ Einnahmen Weinbau -70% BA =	15.000 €
– Sozialversicherung	12.596 €
– Pachtzins	3.000 €	(ungekürzt )
	18.304 €

4247

Der Abzug der gewinnmindernden Beträge darf insgesamt zu keinem Verlust der laufenden Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft führen. Veräußerungsgewinne und -verluste sowie Übergangsgewinne und -verluste sind außerhalb der Pauschalierung gesondert zu erfassen.

Bei Mitunternehmerschaften darf der Abzug der gewinnmindernden Beträge beim jeweiligen Mitunternehmer zu keinem Verlust führen.

4248

Eine außergewöhnliche technische (oder wirtschaftliche) Abnutzung (AfA) von Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens kann bei Teilpauschalierung nicht vorgenommen werden.

11.3.10 Wechsel der Pauschalierungsmethode oder der Gewinnermittlungsart

4249

Rechtslage ab 2015

§ 8. Wechselt der Steuerpflichtige in Anwendung dieser Verordnung von der pauschalen Gewinnermittlung mittels eines Durchschnittssatzes gemäß § 2 Abs. 1 zur Gewinnermittlung mittels Berücksichtigung pauschaler Betriebsausgaben oder umgekehrt, hat die Ermittlung eines Übergangsgewinnes bzw. -verlustes gemäß § 4 Abs. 10 EStG 1988 zu unterbleiben.

§ 17. (2) § 8 ist auf den Wechsel von der pauschalen Gewinnermittlung in Anwendung der LuF-PauschVO 2011, BGBl. II Nr. 471/2010 in der Fassung der Verordnung BGBl. II Nr. 164/2014, zur pauschalen Gewinnermittlung in Anwendung dieser Verordnung entsprechend anzuwenden.

Der Wechsel der Gewinnermittlungsart innerhalb der Anwendung der LuF-PauschVO 2011 bzw. LuF-PauschVO 2015 (Wechsel von der Vollpauschalierung zur Teilpauschalierung und umgekehrt) erfordert keine Ermittlung eines Übergangsgewinnes oder -verlustes.

Bei einem Wechsel von einer pauschalen Gewinnermittlung nach der LuF-PauschVO 2011 bzw. LuF-PauschVO 2015 zur vollständigen Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG 1988 und umgekehrt ist jedoch ein allfälliger Übergangsgewinn oder -verlust zu ermitteln. Gleiches gilt auch im Falle der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteiles. In diesen Fällen ist aber zu beachten, dass die Vollpauschalierung eine pauschale Art der Buchführung ist, die Teilpauschalierung aber als Einnahmen-Ausgaben-Rechnung gilt. Anlässlich des Wechsels aus einer pauschalen Gewinnermittlung zu einer vollständigen Gewinnermittlung ist daher ein Übergangsergebnis nur dann zu ermitteln, wenn es dabei zum Wechsel der Grundgewinnermittlungsart kommt. So ist ein Übergangsergebnis zu ermitteln, wenn ein bisher buchführender Betrieb zur Teilpauschalierung wechselt und umgekehrt.

Wechselt ein vollpauschalierter Land- und Forstwirt, der wegen Überschreitens der Forsteinheitswertgrenze von 15.000 Euro (nur) hinsichtlich des forstwirtschaftlichen Betriebszweiges die Teilpauschalierung anwendet, zur Buchführung, ist nur hinsichtlich des forstwirtschaftlichen Betriebszweiges ein Übergangsgewinn zu ermitteln. Gleiches gilt in einem derartigen Fall für den land- und forstwirtschaftlichen Nebenerwerb und Nebenbetrieb, für teilpauschalierte Winzer und Gärtner sowie für den Betrieb eines Mostbuschenschankes.

Im Übrigen siehe zum Wechsel der Gewinnermittlungsart Rz 689 ff.

Der Ausschluss eines Übergangsgewinnes im Falle des Wechsels der Pauschalierungsmethode gilt auch für einen Wechsel der Pauschalierungsmethode im Zuge des Wechsels von der Anwendung der LuF-PauschVO 2011 zur LuF-PauschVO 2015.

Übersicht der Anwendungsfälle	Übergangsgewinn/-verlust ist zu ermitteln
Vollpauschalierung zur Teilpauschalierung	nein
Teilpauschalierung zur Vollpauschalierung	nein
Vollpauschalierung zur Bilanzierung	nein
Bilanzierung zur Vollpauschalierung	nein
Teilpauschalierung zur vollständigen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung	nein
Vollständige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zur Teilpauschalierung	nein
Vollpauschalierung zur vollständigen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung	ja
Vollständige Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zur Vollpauschalierung	ja
Teilpauschalierung zur Bilanzierung	ja
Bilanzierung zur Teilpauschalierung	ja

4250

Rechtslage ab 2015

§ 16. Geht der Steuerpflichtige von der pauschalen Gewinnermittlung auf Grund dieser Verordnung zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 über, so ist eine erneute pauschale Ermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft auf Grund dieser oder einer dieser Verordnung nachfolgenden Pauschalierungsverordnung frühestens nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren zulässig.

Dies gilt nur für den Steuerpflichtigen selbst; die Sperrwirkung bezieht sich nicht auch auf den Rechtsnachfolger.

Der Ausschluss des Rückwechsels in die Gewinnermittlung nach der LuF-PauschVO bezieht sich nur auf Fälle, in denen freiwillig von der Gewinnermittlung nach der LuF-PauschVO auf die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 gewechselt wurde. Fälle eines durch Überschreiten der Umsatzgrenze des § 125 BAO erzwungenen Wechsels sind davon nicht erfasst (siehe Rz 4134 zur gesetzlichen Basispauschalierung).

11.3.11 Steuerberatungskosten

4250a

Steuerberatungskosten sind weder bei voll- noch bei teilpauschalierten Land- und Forstwirten mit den Durchschnittssätzen abgegolten, sondern können als Sonderausgaben berücksichtigt werden (VwGH 24.10.2002, 98/15/0145); siehe LStR 2002 Rz 561 ff.

11.4 Allgemeines zur Gastgewerbe-, Lebensmittelhändler- und Drogistenpauschalierung

4251

Mit den Verordnungen BGBl. II Nr. 228/1999 und BGBl. II Nr. 229/1999 wurden Einkünfte- und Vorsteuerpauschalierungen für Lebensmitteleinzel- und Gemischtwarenhändler sowie Drogisten eingeführt.

Die Gaststättenpauschalierungs-Verordnung, BGBl. II Nr. 227/1999, wurde vom Verfassungsgerichtshof mit Erkenntnis vom 14.3.2012, V 113/11-14, als gleichheitswidrig aufgehoben. Sie ist letztmalig für die Veranlagung 2012 anzuwenden. An ihre Stelle tritt ab der Veranlagung 2013 die Gastgewerbepauschalierungsverordnung 2013, BGBl. II Nr. 488/2012 idF BGBl. II Nr. 355/2020 (vgl. dazu Rz 4287 ff).

11.4.1 Verhältnis der Pauschalierungsverordnungen zu bereits bestehenden Pauschalierungen sowie zueinander

4252

Die Pauschalierungsverordnungen lassen die Anwendung der gesetzlichen Basispauschalierung (§ 17 Abs. 1 bis 3 EStG 1988, § 14 Abs. 1 Z 1 UStG 1994) sowie die Anwendung der bereits bestehenden Pauschalierungsverordnungen unberührt.

Die Inanspruchnahme von Pauschalierungen kann für Zwecke der Einkommensteuer und für Zwecke der Umsatzsteuer jeweils unabhängig voneinander erfolgen.

Sind die Anwendungsvoraussetzungen mehrerer Pauschalierungsverordnungen erfüllt, kann der Steuerpflichtige (jeweils für Zwecke der Einkommensteuer und für Zwecke der Umsatzsteuer unabhängig) frei wählen, welche der in Betracht kommenden Pauschalierungen er in Anspruch nimmt.

4253

Im Verhältnis der Verordnungen betreffend Lebensmitteleinzelhändler oder Gemischtwarenhändler und Drogisten gilt Folgendes: Treffen auf einen Betrieb sowohl die Voraussetzungen der Verordnung betreffend Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler als auch die Voraussetzungen der Verordnung betreffend Drogisten zu, kommt nur die Anwendung der Verordnung betreffend Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler in Betracht.

11.4.2 Sachliche und zeitliche Reichweite der Pauschalierungen

4254

Die Pauschalermittlung des Gewinns und der Vorsteuern betrifft die für den jeweiligen Betrieb zu ermittelnden Gewinne bzw. Vorsteuern.

4255

Das unter Rz 4252 beschriebene Wahlrecht kann für jeden von mehreren Betrieben eigenständig ausgeübt werden. Ob mehrere Betätigungen insgesamt einen einheitlichen Betrieb darstellen, ist nach der Verkehrsauffassung zu beurteilen.

4256

Bei der Pauschalierung betreffend Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler kann der Steuerpflichtige für jeden Gewinnermittlungszeitraum frei wählen, ob er die Gewinnermittlung auf Grundlage der Pauschalierungsverordnungen vornimmt oder nicht.

Bei der Gastgewerbepauschalierung besteht eine dreijährige Bindung, sowohl innerhalb der Pauschalierung als auch im Fall des (freiwilligen) Verlassens der Pauschalierung (siehe Rz 4308).

4257

In Bezug auf die Verordnung betreffend Drogisten ist gemäß § 2 der Verordnung § 17 Abs. 3 EStG 1988 anzuwenden, wonach bei Wechsel von der Pauschalierung auf die „normale“ Einnahmen-Ausgaben-Rechnung eine neuerliche Inanspruchnahme erst nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren zulässig ist.

4258

Soweit Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten „abpauschaliert“ sind, entfällt sowohl die Verpflichtung zur Führung von Aufzeichnungen als auch die Aufbewahrungspflicht der dazugehörenden Belege nach § 132 BAO. Dies gilt nicht für jene Belege, die die Grundlage für Eintragungen in das Wareneingangsbuch darstellen (zur vereinfachten Führung des Wareneingangsbuches nach den Verordnungen betreffend Gastgewerbe und Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler siehe Rz 4309 f und Rz 4321 f.

11.4.3 Anwendungsvoraussetzungen der Verordnungen

11.4.3.1 Keine Buchführungspflicht und keine freiwillige Buchführung

4259

Von der Inanspruchnahme der Pauschalierungen sind Betriebe ausgeschlossen, für die Buchführungspflicht besteht oder für die Bücher freiwillig geführt werden. Von einer freiwilligen Buchführung kann nur gesprochen werden, wenn alle Geschäftsfälle bereits im Zeitpunkt des Entstehens unter Beachtung der gesetzlichen Bestimmungen laufend auf Konten erfasst werden. Bloße Bestandsübersichten zum Schluss eines Wirtschaftsjahres oder die nachträgliche Erfassung der Bestände, Forderungen und Außenstände zum Bilanzstichtag erfüllen nicht die Voraussetzungen für eine laufende Buchführung (vgl. VwGH 21.07.1998, 95/14/0054; VwGH 12.08.1994, 91/14/0256; VwGH 11.06.1991, 90/14/0171).

4260

Die Führung von Aufzeichnungen, die eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermöglichen würden, steht der Inanspruchnahme einer Pauschalierung nicht entgegen. Auch die Führung von Aufzeichnungen für andere als steuerliche Zwecke, wie zur Vorlage bei Banken, Subventionsgebern, Verpächtern und anderen Adressaten, ist solange unschädlich, als sie nicht mit einer freiwilligen Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 verbunden ist.

11.4.3.2 Nichtüberschreiten von Umsatzgrenzen

4261

Die Inanspruchnahme der Pauschalierungen ist jeweils an das Nichtüberschreiten von Umsatzgrenzen (§ 125 Abs. 1 BAO) gebunden. Durchlaufende Posten stellen keine Umsätze iSd § 125 Abs. 1 BAO dar. Die maßgebenden Umsatzgrenzen sind jeweils betriebsbezogen zu sehen. Sie betragen:

4262

Verordnung betreffend Gastgewerbe:

Die Umsätze dürfen nicht mehr als 400.000 Euro (bis 2019: 255.000 Euro) betragen haben (§ 1 Abs. 2 Z 2 der Verordnung). Siehe dazu auch Rz 4298.

4263

Verordnung betreffend Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler:

Die Umsätze zweier aufeinander folgender Kalenderjahre dürfen jeweils nicht mehr als 700.000 Euro (bis 2009: 400.000 Euro) betragen haben.

Unternehmen, die ihren Betrieb vor dem 1. Jänner 2007 eröffnet haben, konnten aber einen Antrag nach § 124b Z 134 EStG 1988 stellen. In diesem Fall durften sie ihren Gewinn für Geschäftsjahre, die vor dem 1. Jänner 2010 begonnen haben, hinsichtlich der Art der Gewinnermittlung nach den vor dem 1. Jänner 2007 geltenden abgabenrechtlichen Bestimmungen ermitteln. Daher war die Verordnung in jenen Fällen auch noch dann anwendbar, wenn die Umsätze zweier aufeinander folgender Kalenderjahre jeweils nicht mehr als 600.000 Euro betragen haben. Eine zwischen 1. Jänner 2007 und 31. Dezember 2009 erfolgende Eintragung in das Firmenbuch löst jedoch keinen Wechsel zur Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 aus.

Wurde ein solcher Antrag gestellt, bewirkt die Erhöhung der Schwellenwerte für die Rechnungslegungspflicht gemäß § 189 UGB, dass auch nach dem Auslaufen der Aufschub-Option die Verordnung weiterhin anwendbar bleibt, solange die Schwellenwerte des § 189 UGB nicht überschritten werden.

4264

Verordnung betreffend Drogisten:

Die Umsätze zweier aufeinander folgender Kalenderjahre dürfen jeweils nicht mehr als 700.000 Euro (bis 2009: 400.000 Euro) betragen haben.

Randzahlen 4265 und 4266: derzeit frei

4267

Die Verordnung betreffend Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler sieht in § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 vor, dass bestimmte Umsatzrelationen im Durchschnitt der letzten drei Wirtschaftsjahre nicht überschritten worden sein dürfen, um vom Vorliegen eines Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändlers im Sinne der Verordnung sprechen zu können. Wird der Betrieb eröffnet oder im Wege der Einzelrechtsnachfolge erworben, liegt während der ersten drei Wirtschaftjahre der von der Verordnung geforderte dreijährige Beobachtungszeitraum (noch) nicht vor.

4268

In derartigen Fällen bestehen keine Bedenken, einen kürzeren Beobachtungszeitraum als drei Wirtschaftsjahre heranzuziehen oder (im ersten Jahr) auf die Verhältnisse des laufenden Jahres abzustellen.

Beispiel:

A eröffnet im Jahr 2000 ein Lebensmittelgeschäft.

Im Jahr 2000 ist die Verordnung anwendbar, wenn in diesem Jahr die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 der Verordnung erfüllt sind.
Im Jahr 2001 ist die Verordnung anwendbar, wenn die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 der Verordnung im Jahr 2000 erfüllt sind.
Im Jahr 2002 ist die Verordnung anwendbar, wenn die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 der Verordnung im Durchschnitt der Jahre 2000 und 2001 erfüllt sind.
Im Jahr 2003 liegt ein voller dreijähriger Beobachtungszeitraum vor. Die Verordnung ist anwendbar, wenn die Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 Z 1 und 2 der Verordnung im Durchschnitt der Jahre 2000, 2001 und 2002 erfüllt sind.

4269

Sollten pauschalierungsrelevante Umsätze nachträglich wesentlich durch Betriebsprüfungsergebnisse oder durch andere Verfahren geändert werden und dadurch die jeweils in Betracht kommende Umsatzgrenze überschritten werden, fällt die Anwendungsvoraussetzung der jeweiligen Verordnung (nachträglich) weg. Liegt ein bloß geringfügiges Überschreiten der Umsatzgrenze vor oder liegen andere berücksichtigungswürdige Umstände vor, bestehen keine Bedenken, die Schätzung der Betriebsausgaben (Werbungskosten) bzw. des Gewinns in ähnlicher Art wie bei der Pauschalierung vorzunehmen. Vorsteuern stehen in diesem Falle aber nur insoweit zu, als den Rechnungserfordernissen entsprochen wird.

Randzahl 4270: derzeit frei

11.4.3.3 Bekanntgabe der Inanspruchnahme der Pauschalierung

4271

Die Inanspruchnahme der Pauschalierung ist in der Steuererklärung (Formular E 1a) bekannt zu geben.

Randzahl 4272: entfällt

4273

Hinsichtlich der Pauschalierungen betreffend Drogisten siehe Rz 4133 und Rz 4134 betreffend die gesetzliche Basispauschalierung, die entsprechend gelten.

11.4.4 Gewinnermittlung

11.4.4.1 Gewinnermittlungsart bei Inanspruchnahme einer Pauschalierung

4274

Alle vier Pauschalierungen stellen – soweit sie die Ermittlung betrieblicher Einkünfte betreffen – Gewinnermittlungen im Rahmen einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung im Sinne des § 4 Abs. 3 EStG 1988 dar. Der Wechsel von der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des § 4 Abs. 3 EStG 1988 oder von der gesetzlichen Basispauschalierung gemäß § 17 Abs. 1 EStG 1988 zu den Branchenpauschalierungen und umgekehrt führt daher zu keinem Übergangsgewinn oder Übergangsverlust.

4275

Ausgaben, die vor dem Wechsel zur Pauschalierung abgeflossen sind und wirtschaftlich Zeiträume innerhalb der Anwendung der Pauschalierung betreffen, und Nachzahlungen für Aufwendungen im Pauschalierungszeitraum können daher nach Maßgabe des § 19 EStG 1988 abgezogen werden. Vorauszahlungen im Pauschalierungszeitraum für Veranlagungszeiträume danach und Nachzahlungen im Pauschalierungszeitraum für Veranlagungszeiträume davor sind – soweit ein Abfluss im Pauschalierungszeitraum vorliegt (§ 19 Abs. 3 EStG 1988) – „abpauschaliert“ und können daher nicht gesondert abgesetzt werden.

4276

Beim Übergang von einer Pauschalierung zur Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 oder § 5 EStG 1988 gelten die Regelungen des § 4 Abs. 10 EStG 1988 wie bei einem Wechsel von der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 oder § 5 EStG 1988. Gleiches gilt beim Übergang von einer Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 oder § 5 EStG 1988 zu einer Pauschalierung. Diesfalls ist ein Übergangsgewinn/verlust mit der Pauschalierung nicht abgegolten, sondern zusätzlich zum pauschalierten Gewinn (Verlust) im ersten Gewinnermittlungszeitraum, in dem die Pauschalierung Anwendung findet bzw. im Fall eines Übergangsverlustes im ersten und in den folgenden sechs Gewinnermittlungszeiträumen anzusetzen (§ 4 Abs. 10 Z 1 EStG 1988).

4277

Von der Pauschalierung werden ab der Veranlagung 2008 nur die laufenden Geschäftsfälle erfasst. Außergewöhnliche Vorgänge (zB die Veräußerung oder Entnahme von wesentlichem Betriebsvermögen wie etwa Gebäuden oder Gebäudeteilen) sind nicht von der Pauschalierung erfasst. Im Fall einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe während aufrechter Pauschalierung ist ein Veräußerungsgewinn neben dem pauschal ermittelten laufenden Gewinn (Verlust) anzusetzen, sodass zunächst ein Wechsel auf die Bilanzierung mit Übergangsgewinnermittlung und anschließend die Veräußerungsgewinnermittlung gemäß § 24 EStG 1988 zu erfolgen haben.

4278

Die sich aus den Pauschalierungsverordnungen ergebenden Betriebsausgabenpauschalien sind umsatzsteuerlich jeweils als „Nettogröße“ anzusehen. Die Pauschalierung ist unabhängig davon möglich, ob der Steuerpflichtige die Umsatzsteuer ertragsteuerlich nach dem Bruttosystem oder nach dem Nettosystem (§ 4 Abs. 3 vorletzter Satz EStG 1988) ansetzt. Zu den Fällen des Ausschlusses des Nettosystems durch Anwendung einer Pauschalierung siehe Rz 4129 betreffend die gesetzliche Basispauschalierung, der entsprechend gilt.

4279

Für Zwecke der Liebhabereibeurteilung im Hinblick auf die Beurteilung der Totalgewinnfähigkeit siehe LRL 2012 Rz 28.

11.4.4.2 Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben

4280

Als Betriebseinnahmen im Sinne der Verordnungen betreffend Lebensmitteleinzel- oder Gemischtwarenhändler, Gastgewerbe und Drogisten sind sämtliche Umsätze (einschließlich Umsatzsteuer) im Sinne des § 125 Abs. 2 BAO zuzüglich sonstiger Betriebseinnahmen anzusetzen. Durchlaufende Posten stellen keine Umsätze im Sinne des § 125 BAO dar. Sonstige Betriebseinnahmen sind insb.

Auflösungsbeträge von Rücklagen einschließlich Zuschlägen und von steuerfreien Beträgen,
der Zuschlag nach § 14 Abs. 7 EStG 1988 wegen des Fehlens von Wertpapieren (bei der Verordnung betreffend Drogisten),
erhaltene Versicherungsentschädigungen und andere echte Schadenersätze,
echte Subventionen (soweit nicht ohnehin nach § 3 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 befreit),
Entnahmen von Gegenständen des Unternehmens mit dem Teilwert der entnommenen Gegenstände (ausgenommen die Entnahme von wesentlichem Betriebsvermögen; siehe Rz 4277).

4281

Nicht als Betriebseinnahmen, sondern als Betriebsausgabenkürzungen sind Preisminderungen (Skonti, Gewährleistung) und Nutzungsentnahmen (Eigenverbrauch) wie zB der Privatanteil von Kraftfahrzeugen oder Aufwendungen für privat genutzte Gebäudeteile anzusehen. Gutschriften für Verpackungsgebinde (Kisten, Paletten) stellen aufgrund des Durchlaufcharakters ebenfalls keine Betriebseinnahmen dar.

4282

Kapitalerträge, die der Steuerabgeltung gemäß § 97 EStG 1988 unterliegen, können nach Wahl des Steuerpflichtigen folgendermaßen behandelt werden:

Die Kapitalerträge werden als endbesteuert bei Ermittlung des pauschalierten Gewinnes ausgeschieden; in einem derartigen Fall ist die anfallende Kapitalertragsteuer auf die Einkommensteuer nicht anzurechnen.
Wird zur Veranlagung der Kapitalerträge optiert, sind diese zur Herstellung der Wirkung der „Bruttobesteuerung“ (§ 20 Abs. 2 EStG 1988) neben dem sich aus der Pauschalierung ergebenden pauschalierten Gewinn/Überschuss anzusetzen. In diesem Fall ist die Kapitalertragsteuer auf die Einkommensteuer anzurechnen und gegebenenfalls zu erstatten.

4283

Betriebsausgaben oder Werbungskosten, die von einer der angewendeten Pauschalierungsregelungen umfasst und „abpauschaliert“ sind, können nicht als Sonderausgaben geltend gemacht werden (siehe aber Rz 4283a). Die Zahlung von gemäß § 12 Abs. 10 oder 11 UStG 1994 rückgerechneten Vorsteuern ist im Rahmen der Verordnung ebenfalls als einkommensteuerliche Betriebsausgabe (Werbungskosten) „abpauschaliert“ und führt nicht zu einem gesonderten Abzug dieser Ausgabe.

4283a

Soweit Steuerberatungskosten im Rahmen einer pauschalen Gewinnermittlung nicht gesondert absetzbar sind, stellen sie Sonderausgaben iSd § 18 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 dar (vgl. zur land- und forstwirtschaftlichen Voll- oder Teilpauschalierung auch Rz 4250a, zur Basispauschalierung auch Rz 4116a, zur Gastgewerbepauschalierung Rz 4305). Soweit umsatzsteuerlich ein Vorsteuerabzug zusteht, ist nur der Nettobetrag abziehbar.

4284

Die Führung eines Anlagenverzeichnisses (§ 7 Abs. 3 EStG 1988) ist bei pauschalierter Gewinn-(Einkünfte-)Ermittlung nicht erforderlich. Zur Ermittlung des Buchwertes bei Wechsel der Gewinnermittlung siehe Rz 4137 betreffend die gesetzliche Basispauschalierung, die entsprechend gilt.

11.4.4.3 Mitunternehmerschaften

4285

Diese Randzahl ist nur bis zur Veranlagung 2010 anzuwenden. Zur Rechtslage ab Veranlagung 2011 siehe Rz 4286a.

Die Pauschalierungsverordnungen können bei Zutreffen der Voraussetzungen für die Gewinnermittlung einer Mitunternehmerschaft – auf der Ebene der Gewinnermittlung der Mitunternehmerschaft (erste Stufe der Gewinnermittlung) – angewendet werden. Auf der Ebene der Gewinnermittlung eines einzelnen Mitunternehmers kommt die Inanspruchnahme einer Pauschalierung nicht in Betracht. Die umsatzbezogenen Anwendungsvoraussetzungen müssen daher jeweils auf die (gesamte) Mitunternehmerschaft bezogen vorliegen. Der Mindestgewinn in Höhe von 10.900 Euro gemäß § 3 Abs. 1 der Verordnung betreffend Gaststätten- und Beherbergungsgewerbe ist somit auf den Gewinn der Mitunternehmerschaft bezogen.

4286

Diese Randzahl ist nur bis zur Veranlagung 2010 anzuwenden. Zur Rechtslage ab Veranlagung 2011 siehe Rz 4286a.

Wird der Gewinn von der Mitunternehmerschaft pauschal ermittelt, ist im Fall von Leistungsvergütungen im Sinn des § 23 Z 2 EStG 1988 (Vergütungen der Gesellschaft an den Gesellschafter für Tätigkeiten im Dienste der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern) folgendermaßen vorzugehen:

Auf der ersten Stufe (Mitunternehmerschaft) ist der Gewinn nach der jeweiligen Verordnung pauschal zu ermitteln. Davon sind die genannten Vergütungen iSd § 23 Z 2 EStG 1988 nach Kürzung um allfällige Sonderbetriebsausgaben in voller Höhe abzuziehen. Das verbleibende Ergebnis ist den Gesellschaftern zuzurechnen.
Auf der zweiten Stufe (Mitunternehmer) ist (sind) dem (den) betroffenen Mitunternehmer(n) die Vergütung(en) iSd § 23 Z 2 EStG 1988 nach Kürzung um allfällige Sonderbetriebsausgaben in voller Höhe zuzurechnen.

Beispiel:

Eine Gastwirte-Erwerbsgesellschaft (A, B und C zu je einem Drittel beteiligt) ermittelt den Gewinn nach der Verordnung BGBl. II Nr. 227/1999. Der Gewinn für das Jahr 2007 beträgt danach 24.000 Euro. A erhält als Arbeitslohn 13.000 Euro, B erhält als Miete für der Gesellschaft überlassene Räumlichkeiten 9.200 Euro, wofür eine AfA in Höhe von 700 Euro zu berücksichtigen ist. C hat die Anschaffung seines Anteiles fremdfinanziert; die Zinsen im Jahr 2007 betragen 500 Euro.

Im pauschalen Gewinn sind die Betriebsausgaben Arbeitslohn und Miete abpauschaliert. Vom pauschalen Gewinn in Höhe von 24.000 Euro sind der als Sonderbetriebseinnahme anzusetzende Arbeitslohn des A (13.000 Euro) und die als Sonderbetriebseinnahme anzusetzende Miete vermindert um die als Sonderbetriebsausgabe zu berücksichtigende AfA (8.500 Euro) abzuziehen sowie die als Sonderbetriebsausgabe des C zu berücksichtigenden Finanzierungskosten (500 Euro) hinzuzurechnen, sodass 3.000 Euro (24.000 – 13.000 – 8.500 + 500 = 3.000) verbleiben, die anteilsmäßig (je 1.000 Euro) verteilt werden. Diese werden sodann bei den Gesellschaftern um die Sonderbetriebseinnahmen erhöht bzw. um die Sonderbetriebsausgaben verringert.

Der Gewinn der Gesellschaft in Höhe von 24.000 Euro ist daher den Gesellschaftern wie folgt zuzurechnen:

A	14.000 Euro	(1.000	+	13.000)
B	9.500 Euro	(1.000	+	8.500)
C	500 Euro	(1.000	–	500)

4286a

Rechtslage ab Veranlagung 2011:

Wird der Gewinn von der Mitunternehmerschaft pauschal ermittelt, sind auch allfällige Leistungsvergütungen im Sinne des § 23 Z 2 EStG 1988 (Vergütungen der Gesellschaft an den Gesellschafter für Tätigkeiten im Dienste der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern) von der pauschalen Gewinnermittlung erfasst. Leistungsvergütungen sind daher im Falle einer pauschalen Gewinnermittlung nicht gesondert zu berücksichtigen. Der pauschale ermittelte Gewinn ist entsprechend der gesellschaftsvertraglichen Gewinnverteilung auf die Gesellschafter aufzuteilen. Durch die pauschale Gewinnermittlung sind weder Vergütungen noch Sonderbetriebsausgaben auf Ebene der Gesellschafter zu berücksichtigen (vgl. VwGH 19.9.2013, 2011/15/0107).

11.5 Gastgewerbepauschalierung (Verordnung BGBl. II Nr. 488/2012 idF BGBl. II Nr. 355/2020)

11.5.1 Inkrafttreten

4287

11.5.2 Systematik der Pauschalierung

4288

Die Gastgewerbepauschalierungsverordnung 2013 sieht eine Betriebsausgabenpauschalierung (Teilpauschalierung) durch Anwendung eines Grundpauschales (15%), eines Mobilitätspauschales (2 – 6%) und eines Energie- und Raumpauschales (8%) vor. Bemessungsgrundlage sind die Umsätze iSd § 125 Abs. 1 BAO. Neben diesen Umsätzen anzusetzende Betriebseinnahmen sind für die Ermittlung des Pauschalbetrages nicht maßgeblich (vgl. Rz 4115). Werden sämtliche Pauschalien in Anspruch genommen, beträgt der Pauschalsatz somit zwischen 25 und 29%.

Grundpauschale: Es erfasst Betriebsausgaben für ein Arbeitszimmer und Einrichtungsgegenstände der Wohnung und alle nicht gesondert abzugsfähigen Betriebsausgaben, die nicht vom Mobilitäts- und vom Energie- und Raumpauschale abgedeckt sind. Die Inanspruchnahme des Grundpauschales ist Voraussetzung für die Anwendung der anderen Pauschalien.
Mobilitätspauschale: Die pauschalierten Betriebsausgabenkategorien sind beim Mobilitätspauschale ausdrücklich genannt; es sind Kfz-Kosten und Kosten für die betriebliche Nutzung eines Verkehrsmittels und Reisekosten.
Energie- und Raumpauschale: Dieses deckt raumbezogene Betriebsausgaben mit Ausnahme der AfA, von Instandsetzung und Instandhaltung und Miete und Pacht ab.

Neben den Pauschalien sind bestimmte taxativ aufgezählten Betriebsausgaben (voll) abzugsfähig.

Durchlaufende Posten stellen keine Umsätze dar (vgl. UStR 2000 Rz 656) und bleiben bei Anwendung der Pauschalierung außer Ansatz; gleiches gilt für die Ortstaxe, Tourismusabgabe oder eine ähnliche Abgabe, die an die Gemeinde bzw. das Land abzuführen ist.

Die Vorgangsweise des Jahres der ersten Inanspruchnahme ist für die beiden folgenden Wirtschaftsjahre bindend (ausgenommen der Fall des § 9 Abs. 3 der VO, vgl. Rz 4308a). Bei freiwilligem Wechsel von der Pauschalierung zur regulären Gewinnermittlung besteht eine dreijährige Sperrfrist.

4289

Die Pauschalien erfassen die Betriebsausgaben mit den Nettowerten. Bei Anwendung des Umsatzsteuer-Bruttosystems sind die auf abpauschalierte Betriebsausgaben entfallenden Vorsteuern gesondert abzugsfähig. Die Umsatzsteuer-Zahllast stellt eine Betriebsausgabe dar.

11.5.3 Anwendungsvoraussetzungen

11.5.3.1 Einkünfte aus Gewerbebetrieb und Gewerbeberechtigung

4290

Die Pauschalierung ist für Betriebe mit Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 23 EStG 1988) anwendbar, für die eine Gewerbeberechtigung für das Gastgewerbe (§ 111 der Gewerbeordnung 1994) erforderlich ist und während des gesamten Wirtschaftsjahres vorliegt. Liegt diese Anwendungsvoraussetzung vor, ist die Verordnung unabhängig davon anwendbar, ob der Betrieb einem Einzelunternehmen oder einer Mitunternehmerschaft zuzurechnen ist.

§ 111 Abs. 1 und 2 GewO 1994 lauten:

§ 111. (1) Einer Gewerbeberechtigung für das Gastgewerbe (§ 94 Z 26) bedarf es für

1.die Beherbergung von Gästen;

2.die Verabreichung von Speisen jeder Art und den Ausschank von Getränken.

(2) Keines Befähigungsnachweises für das Gastgewerbe bedarf es für

1.den Ausschank und den Verkauf von in handelsüblich verschlossenen Gefäßen abgefüllten Getränken durch zur Ausübung des mit Omnibussen betriebenen Mietwagen-Gewerbes berechtigte Gewerbetreibende an ihre Fahrgäste;

2.die Beherbergung von Gästen, die Verabreichung von Speisen jeder Art und den Verkauf von warmen und angerichteten kalten Speisen, den Ausschank von Getränken und den Verkauf dieser Getränke in unverschlossenen Gefäßen im Rahmen eines einfach ausgestatteten Betriebes, der in einer für den öffentlichen Verkehr nicht oder nur schlecht erschlossenen Gegend gelegen und auf die Bedürfnisse der Bergsteiger und Bergwanderer abgestellt ist (Schutzhütte);

3.die Verabreichung von Speisen in einfacher Art und den Ausschank von nichtalkoholischen Getränken und von Bier in handelsüblichen verschlossenen Gefäßen, wenn hierbei nicht mehr als acht Verabreichungsplätze (zum Genuss von Speisen und Getränken bestimmte Plätze) bereitgestellt werden;

4.die Beherbergung von Gästen, wenn nicht mehr als zehn Fremdenbetten bereitgestellt werden, und die Verabreichung des Frühstücks und von kleinen Imbissen und der Ausschank von nichtalkoholischen Getränken und von Bier in handelsüblichen verschlossenen Gefäßen sowie von gebrannten geistigen Getränken als Beigabe zu diesen Getränken an die Gäste;

5.die Verabreichung von Speisen und den Ausschank von Getränken nach Maßgabe des § 143 Z 7 der Gewerbeordnung 1994 in der Fassung vor dem In-Kraft-Treten der Novelle BGBl. I Nr. 111/2002, wenn die Verabreichung von Speisen und der Ausschank von Getränken im Zusammenhang mit der Ausübung des Buschenschankes (§ 2 Abs. 9) nach Maßgabe landesgesetzlicher Vorschriften erfolgt;

6.den Ausschank von nichtalkoholischen Getränken und den Verkauf dieser Getränke in unverschlossenen Gefäßen, wenn der Ausschank oder der Verkauf durch Automaten erfolgt.

Die erforderliche Gewerbeberechtigung für das Gastgewerbe muss während des gesamten Wirtschaftsjahres vorliegen. Auch Tätigkeiten, für die gemäß § 111 Abs. 2 GewO 1994 kein Befähigungsnachweis erforderlich ist (zB Schutzhütten), sind vom Anwendungsbereich erfasst (zum Buschenschank siehe unten Rz 4296).

4291

Ein ganzjähriger Betrieb ist nicht erforderlich; dementsprechend ist die Verordnung auch auf Saisonbetriebe anwendbar.

Das Ruhen der Gewerbeberechtigung führt nicht zum Verlust der Gewerbeberechtigung. Wird daher die Gewerbeberechtigung ruhend gemeldet, führt dieser Umstand allein nicht zur Nichtanwendung der Verordnung.

Da die Pauschalierung hinsichtlich der pauschalen Gewinnermittlung den Regelfall eines selbst bewirtschafteten Betriebes unterstellt, ist sie bei einer gewerblichen (Dauer)Verpachtung, die über den Zeitraum von einem Jahr hinausgeht, nicht anwendbar (vgl. hinsichtlich der Land- und Forstwirtschaft § 1 Abs. 4 LuF-PauschVO 2015, BGBl. II Nr. 125/2013 idF BGBl. II Nr. 449/2022).

Endigt die Gewerbeberechtigung während des Wirtschaftsjahres (§ 85 GewO 1994), ist die Verordnung nicht anzuwenden.

4292

Wird ein Betrieb in Form einer Mitunternehmerschaft geführt, ist es ausreichend, wenn das Erfordernis der aufrechten Gewerbeberechtigung während des gesamten Wirtschaftsjahres bei zumindest einem Mitunternehmer vorliegt.

11.5.3.1.1 Abgrenzung bei Beherbergung

4293

Da die Verordnung die Ermittlung des Gewinnes zum Gegenstand hat, müssen gewerbliche Einkünfte iSd § 23 EStG 1988 vorliegen; das bedeutet insbesondere, dass eine nicht zu gewerblichen Einkünften (§ 23 EStG 1988) führende Beherbergung nicht unter den Anwendungsbereich der Verordnung fällt, und zwar auch dann nicht, wenn für diese eine Gewerbeberechtigung iSd § 111 GewO 1994 erforderlich sein sollte und vorliegt.

Werden mit einer Beherbergung Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, kommt die Anwendung der Verordnung jedenfalls nicht in Betracht. Dies ist bei der (Privat)Zimmervermietung von nicht mehr als zehn Fremdenbetten der Fall (Rz 5435). In diesen Fällen ist es unerheblich, ob die Privatzimmervermietung in den Anwendungsbereich der Gewerbeordnung fällt (§ 111 Abs. 1 iVm Abs. 2 Z 4 GewO 1994) oder im Rahmen der häuslichen Nebenbeschäftigung (§ 2 Abs. 1 Z 9 GewO 1994) außerhalb der Anwendung der GewO betrieben wird.

Randzahlen 4293a und 4293b: entfallen

4294

Da eine Appartementvermietung bis 5 Appartements (noch) nicht zu gewerblichen Einkünften führt (Rz 5436), ist die Verordnung in diesen Fällen nicht anwendbar. Gleiches gilt für eine Zimmervermietung im Rahmen des Nebenerwerbs im Rahmen einer Land- und Forstwirtschaft, weil hier die (speziellere) Pauschalierung nach § 6 Abs. 2 LuF-PauschVO 2011 bzw. § 7 Abs. 2 LuF-PauschVO 2015 vorgeht.

4295

1. Übersicht Zimmervermietung mit Frühstück

Zimmervermietung mit Frühstück	VO anwendbar	VO nicht anwendbar
Außerhalb LuF	Mehr als 10 Betten¹⁾	Bis 10 Betten²⁾
Bei LuF-Betrieb	Mehr als 10 Betten³⁾	Bis 10 Betten⁴⁾

¹⁾Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß Rz 5435, Gewerbeberechtigung für Beherbergung erforderlich, da vom Ausnahmetatbestand des § 2 Abs. 1 Z 9 GewO 1994 nicht erfasst.

²⁾Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß Rz 5435.

³⁾Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß Rz 4193, 5073.

⁴⁾Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft gemäß LuF-PauschVO 2011 bzw. LuF-PauschVO 2015.

2. Übersicht Appartementvermietung

Appartementvermietung	VO anwendbar	VO nicht anwendbar
Ohne Frühstück	Mehr als 5 Appartements, wenn steuerlich Einkünfte gemäß § 23 EStG 1988 vorliegen¹⁾	Bis 5 Appartements²⁾
Mit Frühstück	Mehr als 10 Betten³⁾	Bis 10 Betten³⁾

¹⁾Hohe Umschlagshäufigkeit, häufiger Mieterwechsel, Rz 5436.

²⁾Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß Rz 5436.

³⁾Wie Zimmervermietung zu behandeln.

11.5.3.1.2 Abgrenzung beim Buschenschank

4296

Auf den Betrieb eines Buschenschankes (Wein- oder Mostbuschenschank) ist die Verordnung nur anzuwenden, wenn

daraus Einkünfte aus Gewerbebetrieb (und nicht aus Land- und Forstwirtschaft) erzielt werden und
eine Gewerbeberechtigung für das Gastgewerbe erforderlich ist und vorliegt.

Zur Abgrenzung siehe insbesondere Rz 4234.

11.5.3.2 Keine Buchführungspflicht, keine freiwillige Buchführung

4297

Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Verordnung ist das Fehlen einer Buchführungspflicht und einer freiwilligen Buchführung, die eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 ermöglicht (§ 1 Abs. 2 Z 1 der Verordnung).

Im Hinblick auf die (eigenständige) Umsatzgrenze von 400.000 Euro (Rz 4298) ergibt sich bereits bei einem Überschreiten dieser Grenze die Nichtanwendbarkeit der Verordnung; das Überschreiten der die Buchführungspflicht nach § 189 Abs. 1 Z 2 UGB auslösenden Umsatzgrenze ist daher ohne Bedeutung. Die rechtsformabhängige Buchführungspflicht gemäß § 189 Abs. 1 Z 1 UGB schließt hingegen die Anwendung der Verordnung generell (und umsatzunabhängig) aus. Dementsprechend ist die Verordnung nicht auf Kapitalgesellschaften anwendbar; gleiches gilt für eine GmbH & Co KG mit der GmbH als einzigem Vollhafter.

11.5.3.3 Umsatzgrenze

4298

Gemäß § 1 Abs. 2 Z 2 ist die Verordnung anwendbar, wenn die Umsätze im Sinne des § 125 BAO (vgl. dazu Rz 4102) nicht mehr als 400.000 Euro (bis zur Veranlagung 2019: 255.000 Euro) betragen. Maßgebend ist der Umsatz des letzten Wirtschaftsjahres. Liegt ein solches für denselben Betrieb nicht vor, gilt Folgendes:

Im Fall einer unentgeltlichen Betriebsübertragung mit Buchwertfortführung ist auf die Umsätze des Rechtsvorgängers abzustellen.
Im Fall der Betriebseröffnung sind für das Jahr der Betriebseröffnung die Umsätze dieses Wirtschaftsjahres maßgebend. Auch der entgeltliche Betriebserwerb ist als „Betriebseröffnung“ iS der Verordnung anzusehen.

Ist das maßgebende (Vor)Wirtschaftsjahr ein Rumpfwirtschaftsjahr, sind die Umsätze dieses Wirtschaftsjahres auf ein volles (zwölf Kalendermonate umfassendes) Wirtschaftsjahr hochzurechnen.

11.5.3.4 Bekanntgabe der Inanspruchnahme

4299

Die Inanspruchnahme der Pauschalierung ist in der Steuererklärung bekannt zu geben. Die Inanspruchnahme der Pauschalierung ist bis zum Eintritt der Rechtskraft des entsprechenden Bescheides möglich.