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ÖSV

Österreichischer Steuerverein

14 Nichtabzugsfähige Ausgaben (§ 20 EStG 1988; Teil 1)

14.1 Allgemeines

4701

§ 20 EStG 1988 gilt für alle Einkünfte bzw. alle Einkunftsarten gleichermaßen und zielt jeweils darauf ab, die Einkommenserzielung von der steuerlich unbeachtlichen Einkommensverwendung abzugrenzen. Zwischen Betriebsausgaben und Lebenshaltungskosten darf die Grenze nicht anders gezogen werden, als zwischen Werbungskosten und Lebenshaltungskosten (VwGH 20.3.1964, 2141/62).

Sonderausgaben gemäß § 18 EStG 1988 und außergewöhnliche Belastungen gemäß § 34 EStG 1988 werden von § 20 EStG 1988 grundsätzlich nicht eingeschränkt. § 20 Abs. 3 EStG 1988 sieht aber vor, dass

  • Unterhaltsleistungen und freiwillige Zuwendungen keine Sonderausgaben sind bzw.
  • Geld- oder Sachzuwendungen, deren Gewährung oder Annahme mit gerichtlicher Strafe bedroht ist, weder Sonderausgaben noch außergewöhnliche Belastungen darstellen.

14.2 Aufwendungen für Haushalt und Unterhalt, Lebensführungsaufwendungen

14.2.1 Aufwendungen für Haushalt und Unterhalt (§ 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988)

14.2.1.1 Allgemeines

4702

Bei den in § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 umschriebenen Aufwendungen handelt es sich um solche, die ihren Ursprung in der Privatsphäre des Steuerpflichtigen haben bzw. deren Zweck auf die private Sphäre gerichtet ist. § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 hat klarstellende Bedeutung. Nicht jeder Aufwand, der mit Einkünften in irgendeiner Form in Verbindung steht, kann abgezogen werden. Auch die für die Nahrung und Unterkunft nötigen Aufwendungen stellen eine Voraussetzung der beruflichen bzw. betrieblichen Tätigkeit dar, sind aber mangels Veranlassungszusammenhanges mit der Tätigkeit als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten nicht absetzbar (vgl. VwGH 20.7.1999, 99/13/0018).

Das Abzugsverbot besteht unabhängig vom Vorliegen außersteuerlicher Gründe für die gewählte Gestaltung und selbst dann, wenn die Vereinbarung einem Fremdvergleich standhält (VwGH 23.05.2007, 2003/13/0120).

4702a

Werden Unterhaltsleistungen betr. eine entsprechende Wohnversorgung der Kinder in das äußere Erscheinungsbild von Einkünften gekleidet, ist dies steuerlich unbeachtlich (VwGH 16.12.1998, 93/13/0299; VwGH 30.3.2006, 2002/15/0141). Auch wenn die Kinder auf Grund ihrer Dispositionsfreiheit die Möglichkeit gehabt hätten, ihr von den Eltern entgegengenommenes Geld auch anderweitig für eine entsprechende Wohnversorgung auszugeben, ändert dies nichts an der gegebenen tatsächlichen Nutzung von Wohnflächen durch die Kinder des Steuerpflichtigen. Auf die fremdübliche Gestaltung der vom Steuerpflichtigen als Vermieter mit seinen Kindern abgeschlossenen Mietverträge kommt es dabei ebenso wenig an wie auf die Überlegungen zum seinerzeitigen Ankauf des Mietobjektes (VwGH 22.11.2001, 98/15/0057).

4703

Unter das Abzugsverbot fallen nicht nur der Haushalts- und Unterhaltsaufwand im engeren Sinn (Miete, Beleuchtung, Beheizung, Bekleidung, Ernährung uÄ), sondern auch Aufwendungen für die Erholung (Urlaube, Wochenendausflüge uÄ), für die Freizeitgestaltung (Sport, Hobbys, kulturelle Veranstaltungen uÄ), für die ärztliche Versorgung, ebenso wie für Gegenstände des höchstpersönlichen Gebrauches (Brille, Uhr, Hörgeräte) usw.

4704

Vielfach überschneiden sich die Grenzen zwischen den beiden Abzugsverboten nach § 20 Abs. 1 Z 1 und Abs. 2 lit. a EStG 1988, doch ist die genaue Zuordnung eines Aufwandes zu einer der beiden Gesetzesstellen entbehrlich, da in beiden Fällen der Aufwand nicht abzugsfähig ist (vgl. VwGH 27.5.1999, 97/15/0028).

14.2.1.2 Beispiele für idR nicht abzugsfähige Aufwendungen für Haushalt und Unterhalt

Siehe auch Rz 1464 ff.

4705

  • Bifokalbrillen (VwGH 28.2.1995, 94/14/0154),
  • Hochzeitsessen (VwGH 17.3.1971, 2130/70),
  • Hörgerät (VwGH 15.2.1983, 82/14/0135; VwGH 3.5.1983, 82/14/0297),
  • Hundehaltungskosten (VwGH 24.4.1964, 0652/63),
  • Kinderbetreuungskosten (VwGH 20.7.1999, 99/13/0018),
  • Kindermädchen (VwGH 13.12.1995, 93/13/0272),
  • Lebensmittelkosten (VwGH 15.11.1995, 92/13/0164),
  • Schulgeld für den Schulbesuch von Kindern (VwGH 28.5.1998, 94/15/0074),
  • Urlaubskosten (VwGH 6.10.1970, 0007/69),
  • Verpflegung (VwGH 16.3.1988, 87/13/0200; weiters VwGH 15.11.1995, 92/13/0164; VwGH 29.5.1996, 93/13/0013),
  • (Zweit)Wohnung sofern keine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung vorliegt (VwGH 17.6.1992, 91/13/0146; weiters VwGH 14.9.1993, 92/15/0054; VwGH 31.5.1994, 91/14/0170; VwGH 16.12.1998, 93/13/0299),
  • Errichtung eines Wohnhauses (VwGH 6.11.1991, 89/13/0109).

14.2.2 Lebensführungsaufwendungen (§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988)

4706

§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 behandelt jene Aufwendungen, die der Privatsphäre zuzuordnen sind, gleichzeitig aber auch den Beruf fördern. Erfasst sind jene Aufwendungen, die primär zur Lebensführung gehören, aber in weiterer Folge auch dem Beruf dienen.

So führt das Veranstalten von Konzerten ohne eingehende Produkt- oder Leistungsinformation betreffend eine betriebliche Tätigkeit nicht dazu, die dadurch veranlassten Aufwendungen anteilig als Betriebsausgaben bei den betrieblichen Einkünften anzusetzen, auch wenn die Konzerte durch die Knüpfung von Kontakten mit „wichtigen Entscheidungsträgern“ der betrieblichen Tätigkeit förderlich sein sollten (VwGH 28.11.2007, 2004/15/0128 zur Konzertveranstaltung eines Ziviltechnikers).

14.2.2.1 Aufteilungsverbot

4707

Die wesentlichste Aussage des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 ist die, dass gemischt veranlasste Aufwendungen, also Aufwendungen mit einer privaten und betrieblichen Veranlassung nicht abzugsfähig sind. Das Wesen dieses Aufteilungs- und Abzugsverbotes liegt darin, zu verhindern, dass Steuerpflichtige durch eine mehr oder weniger zufällige oder bewusst herbeigeführte Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen Aufwendungen für die Lebensführung deshalb zum Teil in einen einkommensteuerrechtlich relevanten Bereich verlagern können, weil sie einen Beruf haben, der ihnen das ermöglicht, während andere Steuerpflichtige gleichartige Aufwendungen aus zu versteuernden Einkünften decken müssen.

4708

Dem privaten Haushalt oder der Familiensphäre sind typischerweise Haushaltsmaschinen und -geräte und Geräte der Unterhaltungs- und Freizeitindustrie zuzuordnen. Grundsätzlich kommt daher das Aufteilungs- und Abzugsverbot bei Wirtschaftsgütern des privaten Lebensbereiches zum Tragen (Waschmaschine, Fernseher, Videorecorder, Sportgeräte usw.), gilt aber gleichermaßen auch für laufende Aufwendungen, wie sie im Rahmen der Lebensführung üblich sind.

4709

Bei den Aufwendungen, die auch in den Kreis der privaten Lebensführung fallen können, muss ein strenger Maßstab angelegt und eine genaue Unterscheidung vorgenommen werden (VwGH 21.10.1986, 86/14/0031; VwGH 18.03.1992, 91/14/0171; VwGH 28.02.1995, 91/14/0231). IdR wird der tatsächliche Verwendungszweck im Einzelfall geprüft werden müssen, wobei eine typisierende Betrachtungsweise anzuwenden ist (vgl. VwGH 28.02.1995, 91/14/0231). Diese Betrachtung darf nicht dazu führen, dass Wirtschaftsgüter ohne Ermittlungsverfahren als Privatvermögen behandelt werden (VwGH 17.09.1990, 90/14/0087). Derjenige, der typische Aufwendungen der privaten Lebensführung als Betriebsausgaben oder Werbungskosten geltend machen will, hat im Hinblick auf seine Nähe zum Beweisthema von sich aus nachzuweisen, dass diese Aufwendungen entgegen der allgemeinen Lebenserfahrung (nahezu) ausschließlich die betriebliche bzw. berufliche Sphäre betreffen (VwGH 22.02.2007, 2006/14/0020).

14.2.2.2 ABC der nicht abzugsfähigen Kosten der Lebensführung

Armbanduhr

4710

Sie ist als Gegenstand des täglichen Lebens der privaten Lebensführung zuzurechnen (VwGH 18.11.1960, 0291/60).

Ausbildungskosten

4711

Siehe Rz 1350 f.

Autogenes Training

4712

Aufwendungen für autogenes Training stellen nichtabzugsfähige Aufwendungen der Lebensführung dar (VwGH 9.7.1997, 93/13/0296). Siehe weiters LStR 2002 Rz 359. Dies gilt auch für vergleichbare Kurse und Seminare, deren Verwertung in der konkreten beruflichen oder gewerblichen Tätigkeit nicht nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden kann (vgl. zB auch VwGH 17.9.1996, 92/14/0173, betreffend Neuro-Linguistik Programming einer Mathematiklehrerin sowie VwGH 15.4.1998, 98/14/0004, beteffend Lehrgang in Supervision, Personal- und Organisationsentwicklung einer Lehrerin einer höheren landwirtschaftlichen Lehranstalt).

Autoradio

4713

Aufwendungen in Zusammenhang mit der Anschaffung und dem Erwerb eines Autoradios sind nicht abzugsfähig, auch wenn das KFZ zu betrieblichen Zwecken verwendet wird; die betriebliche Mitveranlassung ist selbst bei Abhören des Verkehrsfunkes von untergeordneter Bedeutung (VwGH 2.7.1981, 81/14/0073; VwGH 11.11.1987, 85/13/0197; VwGH 18.12.1996, 94/15/0155; VwGH 25.2.1997, 96/14/0022; VwGH 24.6.1999, 97/15/0070; VwGH 22.9.1999, 97/15/0005). Aufwendungen für den Einbau eines Autoradios in ein KFZ, das ausschließlich oder überwiegend von Arbeitnehmern benutzt wird, sind betrieblich veranlasst (VwGH 11.11.1987, 85/13/0197).

Ballbesuch

4714

Aufwendungen in Zusammenhang mit Ballbesuchen (zB Ballkleidung, Zuwendungen an das Komitee, Bewirtungskosten) fallen unter das Abzugsverbot (VwGH 22.11.1985, 84/14/0035). Hinsichtlich politischer Funktionäre siehe LStR 2002 Rz 383a bis 383i.

Blumengeschenke

4715

Keine Betriebsausgaben, wobei den Gründen, die einen Steuerpflichtigen veranlassen, solche Aufwendungen zu tragen, keine Bedeutung zukommt (VwGH 19.9.1990, 89/13/0174).

Esoterikkurs

4716

Siehe LStR 2002 Rz 359.

Fahrrad

4717

Siehe Rz 1527.

Fernsehapparat

4718

Aufwendungen dafür sind idR nicht abzugsfähig (VwGH 2.6.1967, 0174/67; weiters VwGH 14.10.1975, 0197/75).

Fitness-Studio

4719

Aufwendungen für ein Fitness-Studio sind grundsätzlich als Aufwendungen der privaten Lebensführung nicht abzugsfähig. Bestimmten Berufsgruppen (zB Leistungssportlern, Mitwirkende bei Unterhaltungsdarbietungen) erwächst jedoch durch das erforderliche Training ein Aufwand, der deutlich über jenem liegt, der für die private Lebensführung noch als üblich zu bezeichnen ist. Wird diese Tätigkeit als Beruf ausgeübt und werden damit Einkünfte iSd EStG 1988 erzielt, stellen Aufwendungen für das Training abzugsfähige Aufwendungen dar (VwGH 17.9.1997, 94/13/0001). Im Einzelfall wäre daher bei Geltendmachung derartiger Aufwendungen vom Steuerpflichtigen nachzuweisen, dass sich das von ihm absolvierte Trainingsprogramm deutlich von jenem unterscheidet, das auch einem allgemeinen Interessentenkreis angeboten wird.

Fotoapparat, Filmkamera

4720

Derartige Wirtschaftsgüter sind grundsätzlich nicht abzugsfähig. Betriebsausgaben liegen nur dann vor, wenn eine ausschließliche oder zumindest ganz überwiegend betriebliche Verwendung gegeben ist (VwGH 3.5.1983, 82/14/0297). Die prinzipielle Nichtabzugsfähigkeit erstreckt sich auch auf entsprechendes Zubehör uÄ (VwGH 3.11.1981, 0022/81; und VwGH 28.4.1987, 86/14/0174, betr. Dia-Magazine sowie VwGH 15.2.1983, 82/14/0135, betr. Projektionslampe – jeweils zu einem Lehrer ergangen).

Führerschein

4721

Aufwendungen für den Erwerb des PKW- oder Motorradführerscheines sind grundsätzlich nicht abzugsfähig (VwGH 27.6.1958, 1569/57; VwGH 21.10.1960, 2509/59). Aufwendungen für den LKW- oder Autobusführerschein sind dann abzugsfähig, wenn mit der ausgeübten oder verwandten Tätigkeit ein Zusammenhang besteht.

Gasthausverpflegung

4722

Die dadurch anfällt, dass Mittagsheimfahrten aus zeitlichen Gründen nicht möglich sind, gehört zu den nichtabzugsfähigen Kosten der privaten Lebensführung (VwGH 3.11.1992, 92/14/0135; VfGH 15.6.1992, B 673/91).

Geburtstagsfeier

4723

Aufwendungen für die eigene Geburtstagsfeier fallen unter das Abzugsverbot (VwGH 29.6.1995, 93/15/0113; VwGH 24.2.2000, 96/15/0071).

Hallenbad

4724

Auch bei einem Steuerpflichtigen, der den Zentralheizungsbau und das Wasserinstallationsgewerbe ausübt, stellt dieses notwendiges Privatvermögen dar (VwGH 17.11.1981, 81/14/0086). Bei einem Arzt ist es entscheidend, ob das Hallenbad ausschließlich oder zumindest überwiegend zu Zwecken des ärztlichen Berufes errichtet wurde (VwGH 19.1.1982, 81/14/0001). Hiebei ist das Ausmaß der tatsächlichen betrieblichen Nutzung entscheidungswesentlich (VwGH 12.11.1985, 85/14/0114, VwGH 16.12.1986, 84/14/0111; VwGH 23.2.1994, 92/15/0025).

Haushaltsgeräte

4725

Wirtschaftsgüter des privaten Lebensbereiches, wie zB Kühlschränke, Waschmaschinen usw. sind grundsätzlich nicht abzugsfähig, außer sie werden ausschließlich oder nahezu ausschließlich betrieblich oder beruflich verwendet (VwGH 27.11.1973, 0232/73; VwGH 17.1.1978, 2470/77).

Hörgerät

4726

Analog zu den Aufwendungen für Sehbehelfe gehören auch solche für die Anschaffung, Reparatur und den Betrieb eines Hörgerätes zu den nichtabzugsfähigen Aufwendungen der Lebenshaltung (VwGH 15.2.1983, 82/14/0135; VwGH 3.5.1983, 82/14/0297).

Internet

4727

Siehe Rz 1564.

Karriereberatung

4728

Erfolgt die Beratung nicht im Zusammenhang mit einer bestimmten in Aussicht genommenen Einkunftsquelle und ist die angestrebte Art der zukünftigen Tätigkeit noch ungewiss, liegen nichtabzugsfähige Aufwendungen vor (VwGH 16.12.1999, 97/15/0148).

Kinderbetreuung, Kindergarten, Kindermädchen

4729

Die diesbezüglichen Aufwendungen zählen zu den nichtabzugsfähigen Aufwendungen der Lebensführung (VwGH 2.8.1995, 94/13/0207; VwGH 13.12.1995, 93/13/0272; VwGH 20.7.1999, 99/13/0018; zur verfassungsmäßigen Unbedenklichkeit siehe VfGH 22.2.1985, B 566/80). Dies ist selbst dann der Fall, wenn eine entsprechende Kinderbetreuung eine Berufstätigkeit überhaupt erst ermöglicht. Analog zu den Aufwendungen für Nahrung und Unterkunft besteht nämlich kein Veranlassungszusammenhang zwischen Betreuungskosten und Berufsausübung. Die Tatsache, dass ein Steuerpflichtiger Kinder hat, hat nämlich nicht mit seinem Beruf, sondern nur mit der Privatsphäre des Steuerpflichtigen zu tun. Betreffend außergewöhnliche Belastung siehe LStR 2002 Rz 901.

Kirchenbeitrag

4730

Nichtabzugsfähiger Aufwand der Lebensführung (VwGH 23.11.1994, 94/13/0182; weiters betreffend einen Pfarrer und Religionslehrer VwGH 7.12.1994, 94/13/0154; VwGH 25.10.1995, 94/15/0199, 94/15/0201, 94/15/0202). Abzugsfähigkeit jedoch als Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 (siehe LStR 2002 Rz 558 bis 560).

Kleidung

4731

Kleidung gehört regelmäßig zu den nichtabzugsfähigen Aufwendungen der Lebensführung, was selbst dann gilt, wenn sie nahezu ausschließlich für die Berufsausübung benötigt wird (VwGH 17.9.1990, 89/14/0277; VwGH 10.9.1998, 96/15/0198).

Beispiele:

  • bürgerliche Kleidung (vgl. VwGH 20.2.1996, 92/13/0287; weiters VwGH 8.10.1998, 97/15/0079, betr. Hemden, Hosen, Krawatten eines Protokollbeamten im Bundeskanzleramt; VwGH 29.6.1995, 93/15/0104, betr. weißes Hemd und schwarzen Anzug bei einem Richter; VwGH 11.4.1984, 83/13/0048, betr. schwarzen Anzug bzw. Abendkleid eines Orchestermitgliedes;
  • modebewusste, elegante, geschmackvolle bzw. dezente Bekleidung (VwGH 28.4.1999, 94/13/0196, betr. eine Modejournalistin);
  • Kleidung eines Sozialarbeiters zur Berücksichtigung eines „gewissen optischen Images“ (VwGH 8.10.1998, 97/15/0079);
  • Turnbekleidung eines Turnlehrers (VwGH 20.1.1999, 98/13/0132); Trainingsanzüge, Tennisbekleidung, Turnhose und Sportschuhe sind auf Grund der gesellschaftlichen Entwicklung und des Modetrends der vergangenen Jahre als Kleidungsstücke anzusehen, die nicht nur von Hobbysportlern, sondern auch allgemein als Freizeitkleidung verwendet werden. Vom Aufteilungsverbot umfasste Aufwendungen sind also auch dann nicht steuerlich abzugsfähig, wenn sie – wie zB bei Turnlehrern – mit der beruflichen Tätigkeit in Zusammenhang stehen (VwGH 23.4.2002, 98/14/0219).
  • Kostüm eines Schauspielers mit privater Nutzbarkeit (VwGH 26.11.1997, 95/13/0061);
  • typische Trachtenkleidung mit privater Nutzbarkeit (vgl. VwGH 19.10.1988, 86/13/0155, betr. Trachtenanzug oder Dirndlkleid des Bedienungspersonals in Gastronomiebetrieben).
Kosmetika, Körperpflege

4732

Grundsätzlich nichtabzugsfähige Aufwendungen der Lebensführung (VwGH 28.4.1999, 94/13/0196, betreffend Modejournalistin; VwGH 17.9.1997, 94/13/0001, betreffend Schminke, Kosmetika, Friseur, Reinigung der Kontaktlinsen; VwGH 26.11.1997, 95/13/0061, betreffend Kosmetika und Friseur einer Schauspielerin), jedoch abzugsfähig, insoweit Friseur- und Kosmetikaufwand in Zusammenhang mit der Anpassung des Äußeren an eine Bühnenrolle anfällt (VwGH 10.9.1998, 96/15/0198).

Körperbehinderung

4733

Aufwendungen zur Kompensation derartiger Beeinträchtigungen betreffen stets auch die allgemeine Lebensführung (VwGH 28.2.1995, 94/14/0154). Aufwendungen zur Beseitigung einer Sprechbehinderung sind auch dann nicht absetzbar, wenn die Operation für die Weiterausübung der Tätigkeit unumgänglich notwendig war (VwGH 21.12.1999, 96/14/0123).

Aufwendungen für die Begleitperson eines Behinderten stellen für Zeiträume der beruflichen oder gewerblichen Tätigkeit Betriebsausgaben dar (VwGH 10.11.1987, 87/14/0126, betreffend blinden Rechtsanwalt). Gegenstände des höchstpersönlichen Gebrauchs (zB Prothesen, Rollstuhl eines Behinderten) sind hingegen auch dann nicht abzugsfähig, wenn sie während der Berufsausübung benötigt werden (VwGH 10.11.1987, 87/14/0126).

Kulturveranstaltung, Kinobesuch

4734

Die in Zusammenhang mit dem Besuch derartiger Veranstaltungen stehenden Aufwendungen gehören auch bei Schauspielern, Kabarettisten, Musikern usw. zu jenen der privaten Lebensführung und sind somit nicht abzugsfähig (VwGH 10.9.1998, 96/15/0198). Theaterkarten stellen bei gemischter Veranlassung einen unter das Aufteilungsverbot fallenden Mischaufwand dar und sind grundsätzlich nicht abzugsfähig; dies gilt nur in jenen Fällen nicht, in denen die private Veranlassung völlig in den Hintergrund tritt (VwGH 23.1.2002, 2001/13/0238).

Kunstwerke, Bilder

4735

Werden Bilder von einem (sowohl selbständig als auch nichtselbständig tätigen) Arzt im Krankenhaus, in dem er Dienst verrichtet, angebracht, so ist damit ein Zusammenhang zwischen Bildern und Einkünften nicht erkennbar (VwGH 22.2.2000, 99/14/0082). Siehe auch Rz 2264 ff.

Literatur

4736

Dem Abzugsverbot unterliegt Literatur, die für einen nicht abgegrenzten Teil der Allgemeinheit bestimmt ist (VwGH 10.9.1998, 96/15/0198, unabhängig ob klassische Literatur, Belletristik, Comics oder Zeitschriftenmagazine; weiters VwGH 27.5.1999, 97/15/0142).

Beispiele:

  • Atlas (VwGH 25.3.1981, 3438/80),
  • Belletristik-Werke (VwGH 23.5.1984, 82/13/0184, betreffend AHS-Lehrer für Deutsch),
  • Bildband (VwGH 9.10.1991, 88/13/0121, betreffend Architekten),
  • Brockhaus ua. Lexika (VwGH 3.11.1981, 81/14/0022; VwGH 24.11.1999, 99/13/0202),
  • Comics (VwGH 10.9.1998, 96/15/0198, betreffend Kabarettisten),
  • Fernsehillustrierte bei einem Rechtsanwalt, selbst wenn sie auch dazu dient, wartenden Klienten die Zeit zu verkürzen (VwGH 16.12.1986, 84/14/0110),
  • Geschichte des Christentums (VwGH 24.11.1999, 99/13/0202, betreffend Geografie- und Geschichtelehrerin),
  • Heimatbücher eines Mittelschulprofessors (VwGH 25.10.1994, 94/14/0014),
  • Klassische Literatur, zB Werke von Shakespeare oder Schiller (VwGH 10.9.1998, 96/15/0198, betreffend Kabarettisten),
  • Koch- und Backjournal (VwGH 30.1.1991, 90/13/0030),
  • Konversationslexikon (VwGH 15.3.1978, 2797/77; VwGH 15.9.1999, 93/13/0057),
  • Lexikon der Malerei (VwGH 3.5.1983, 82/14/0279),
  • Populär-wissenschaftliches Magazin („Kosmos“) bei einem Rechtsanwalt, selbst wenn es „allenfalls“ dazu dient, wartenden Klienten die Zeit zu verkürzen (VwGH 16.12.1986, 84/14/0110; analog auf vergleichbare Berufsgruppen anwendbar),
  • Religiöse Zeitschriften („KJ Zeitschrift Kontakt“, „Aufbruch Forum“, „Offene Kirche“, „Kirche intern“, VwGH 26.4.2000, 96/14/0098, betreffend einen Religionslehrer)
  • Reiseführer (VwGH 28.4.1987, 86/14/0174, betreffend Geografieprofessor, gleichermaßen wohl für Reiseschriftsteller und ähnliche Berufsgruppen anwendbar),
  • Sprachmagazine zur Auffrischung allgemeiner Sprachkenntnisse,
  • Tages- oder Wochenzeitungen (vgl. VwGH 28.04.1987, 86/14/0169; VwGH 16.04.1991, 90/14/0043; VwGH 29.11.1994, 93/14/0150; VwGH 24.06.1999, 97/15/0070; VwGH 26.04.2000, 96/14/0098); anders aber betreffend Bezug einer „Vielzahl“ von Tageszeitungen bei einem Kabarettisten (VwGH 10.09.1998, 96/15/0198), einem Journalisten (VwGH 26.09.2000, 97/13/0238, VwGH 30.01.2001, 96/14/0154) sowie bei einem Politiker (siehe LStR 2002 Rz 383e), abzugsfähig ist auch ein „Assistenten-Abonnement“ der Wiener Zeitung für einen Turnusarzt (das ist ein Abonnement, das zum monatlich zweimaligen Bezug jener Ausgabe berechtigt, in der sämtliche Assistentenposten an österreichischen Universitäten veröffentlicht werden, VwGH 28.11.2007, 2003/14/0104).
  • Wanderkarten und -bücher (VwGH 28.4.1987, 86/14/0174, sowie VwGH 25.10.1994, 94/14/0014, betreffend Geografieprofessor bzw. AHS-Klassenvorstand),
  • „Who is Who“ (VwGH 17.9.1997, 95/13/0245),
  • Wirtschaftsmagazine (zB „Trend“ – VwGH 22.12.1980, 2001/79; „Fortune“, „Manager Magazin“, „Capital“ und ähnliche Zeitschriften),
  • Wörterbuch (VwGH 24.11.1999, 99/13/0202, betreffend Geografie- und Geschichtelehrerin).
Musikinstrumente

4737

Musikinstrumente sind grundsätzlich als Aufwendungen der privaten Lebensführung nicht abzugsfähig, es sei denn sie stellen Arbeitsmittel dar. Aufwendungen eines Klavierlehrers für ein Klavier sind dann und insoweit abzugsfähig, als die Nutzung berufsbezogen ist (vgl. VwGH 27.5.1999, 97/15/0142).

Neuro-Linguistik Programming (NLP)

4738

IdR kein abzugsfähiger Aufwand, da keine berufsspezifischen Fortbildungskosten (VwGH 17.9.1996, 92/14/0173, betr. Lehrerin für Mathematik und Physik; VwGH 27.6.2000, 2000/14/0096, betr. Lehrerin für „Deutsch und Kommunikation“).

Personenwaage

4739

Selbst dann nicht abzugsfähig, wenn mit der Berufsausübung ein überdurchschnittlicher Energie- und Flüssigkeitsverlust verbunden ist (VwGH 17.9.1997, 94/13/0001, betreffend eine Musicaldarstellerin).

Pferdehaltung

4740

Bei Wirtschaftsgütern, die wie Sportgeräte (hier Pferde) typischerweise dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen sind, führt nicht schon jede betriebliche Verwendung zu Betriebsausgaben, sondern nur eine zumindest weitaus überwiegende betriebliche Nutzung (VwGH 16.9.1986, 86/14/0017).

Radio

4741

Ist grundsätzlich der privaten Sphäre zuzurechnen, ausgenommen bei ausschließlicher betrieblicher Verwendung (Gastwirtschaft; gilt auch für Fernseher). Ein Radio im Arbeitszimmer eines Hochschulprofessors für Musik ist der Lebensführung zuzurechnen (VwGH 16.9.1992, 90/13/0291), ebenso die Rundfunkgebühr (und die Stereoanlage) bei einem Musiklehrer (VwGH 27.5.1999, 97/15/0142). Autoradios sind grundsätzlich nicht absetzbar (VwGH 2.7.1981, 81/14/0073), siehe auch „Autoradio“ (Rz 4713).

Reinigungskosten für Berufskleidung

4742

Siehe LStR 2002 Rz 323.

Rundfunkgebühr

4743

Typische Aufwendungen der Lebensführung (VwGH 27.5.1999, 97/15/0142, betreffend Musiklehrer).

Sauna

4743a

Eine im Wohn- und Bürohaus eines Architekten errichtete Sauna stellt auch dann keine Betriebsausgaben dar, wenn sie vom Personal und für Besprechungen benützt wird, da die Benützung nicht zumindest nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist (VwGH 30.1.2001, 95/14/0042)

Schuldübernahme

4744

Privatschulden, die im Zuge einer unentgeltlichen Betriebsübertragung vom Erwerber übernommen werden, sind nicht abzugsfähig.

Sprachkurse

4745

Siehe LStR 2002 Rz 363.

Sportgeräte

4746

Siehe LStR 2002 Rz 386. Nachgewiesene Aufwendungen eines Schi- oder Snowboardlehrers für Sportgeräte und -ausrüstung sind nach Maßgabe folgender Bestimmungen abzugsfähig:

  • Abzugsfähig sind berufsbezogene Aufwendungen, die keine Lebensführungsaufwendungen sind. Dementsprechend sind Aufwendungen für Sportgeräte und -ausrüstung (Schi, Stöcke, Schischuhe, Snowboard, Snowboardschuhe, Helm, Schioberbekleidung, die nicht zur Verfügung gestellt werden) dem Grunde nach abzugsfähig. Aufwendungen für andere Kleidungsstücke als Schioberbekleidung sind dem Grunde nach nicht abzugsfähig.
  • Nur der der Berufsausübung zuzuordnende Anteil der Aufwendungen ist abzugsfähig. Es bestehen keine Bedenken, eine schätzungsweise Zuordnung vorzunehmen, wenn eine eindeutige Zuordnung nicht möglich ist. Dementsprechend können für jeden vollen Monat (stichtagsbezogen; § 108 Abs. 2 BAO) der ausgeübten Tätigkeit 20% der angefallenen Aufwendungen abgezogen werden.
Stereoanlage, HIFI-Anlage

4747

Aufwendungen für eine Stereoanlage sind Kosten der privaten Lebensführung und als solche – auch zB bei einem Musiklehrer – nicht abzugsfähig (VwGH 28.2.1995, 91/14/0231; VwGH 27.5.1999, 97/15/0142).

Strafen

4748

Gemäß § 20 Abs. 1 Z 5 lit. b EStG 1988 idF des AbgÄG 2011, BGBl. I Nr. 76/2011, sind Strafen und Geldbußen, die von Gerichten, Verwaltungsbehörden oder Organen der Europäischen Union verhängt werden, nicht abzugsfähig (zum Inkrafttreten siehe Rz 4846a). Vor Inkrafttreten des AbgÄG 2011 waren Strafen grundsätzlich als Kosten der privaten Lebensführung nicht abzugsfähig (VwGH 11.07.1995, 91/13/0145); siehe auch „Strafverteidigungskosten“ (Rz 4749) sowie Rz 1649.

Strafverteidigungskosten

4749

Siehe Rz 1621.

Studienreisen

4750

Siehe Rz 1651.

Taucherausrüstung

4751

Die Tauchausrüstung eines bildenden Künstlers, hinsichtlich derer behauptet wird, sie sei ausschließlich für „Unterwasserstudien“ verwendet worden, gehört zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen der Lebensführung (VwGH 3.2.1993, 91/13/0001).

Todesanzeigen

4752

Führen zu Betriebsausgaben, wenn das Inserat betrieblich veranlasst ist (VwGH 5.7.1994, 93/14/0049).

Tonträger

4753

Schallplatten und Kassetten, auch wenn sie eine Inspiration für das Berufsleben erbringen, sind nicht abzugsfähig (VwGH 10.9.1998, 96/15/0198; VwGH 19.7.2000, 94/13/0145).

Videoanlage

4754

Videorecorder dienen idR der privaten Lebensführung und unterliegen dem Aufteilungsverbot. Ein Betriebsausgabenabzug kommt nur dann in Betracht, wenn das Gerät ausschließlich oder nahezu ausschließlich den Zwecken der Berufsausübung dient (VwGH 20.12.1994, 90/14/0211; VwGH 17.1.1978, 2470/77).

Waffen

4755

Aufwendungen für Waffen zum Schutz der körperlichen Integrität sind typischerweise der Lebenführung zuzurechnen, und zwar auch dann, wenn die allenfalls drohende Gefahr mit der betrieblichen oder beruflichen Stellung verbunden ist (VwGH 17.9.1990, 89/14/0277). Abzugsfähige Aufwendungen liegen nur dann vor, wenn die Waffe unmittelbar zur Berufsausübung erforderlich ist (zB Berufsjäger).

Wecker

4756

Ist selbst dann der Privatsphäre zuzurechnen, wenn er aus dem Grund angeschafft wird, um zeitgerecht den Dienst antreten zu können (VwGH 20.4.1999, 94/14/0072).

Zahnreparaturkosten

4757

Kosten für Zahnsanierung und Zahnersatz sind grundsätzlich im Hinblick auf die private Mitveranlassung nicht abzugsfähig (vgl. VwGH 21.12.1994, 93/13/0047). Lediglich in Ausnahmefällen, wenn die Sprechstörungen ausschließlich im Bereich der beruflichen Tätigkeiten zum Tragen kommen (zB nur beim „Mikrofonsprechen“ erkennbar), kann allenfalls ein Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit bejaht werden (VwGH 15.11.1995, 94/13/0142).

Zeitungen und Zeitschriften

4758

Siehe Rz 4736

14.2.2.3 Ausnahmen vom Aufteilungsverbot

4759

Auf Grund des Aufteilungsverbotes ist der gesamte Betrag dann nicht abzugsfähig, wenn sich die Aufwendungen für die Lebensführung und die Aufwendungen beruflicher Natur nicht einwandfrei trennen lassen. Regelmäßig ist dies bei einer Doppelveranlassung bzw. einer überlappenden Veranlassung (der Aufwand ist zugleich betrieblich und privat veranlasst, zB bei Reisen mit „Mischprogramm“, siehe dazu Rz 1651) der Fall.

4760

Kein Aufteilungsverbot besteht für Wirtschaftsgüter, die ausschließlich oder nahezu ausschließlich betrieblich oder beruflich verwendet werden (zB Fernsehapparat im Gästezimmer eines Gasthauses) sowie für Aufwendungen, bei denen eine klar abgrenzbare betriebliche Veranlassung neben einer privaten Veranlassung gegeben ist (zB bei Reisen mit abgrenzbaren betrieblichen und privaten Reiseteilen, siehe dazu Rz 1651). Dem Aufteilungsverbot unterliegt nicht der Aufwand für ein auch betrieblich genutztes Kraftfahrzeug, Computer, Telefaxgerät oder Telefon (VwGH 16.09.1992, 90/13/0291; VwGH 29.06.1995, 93/15/0104; VwGH 27.01.2011, 2010/15/0197). Die Aufteilung kann allenfalls im Schätzungsweg erfolgen.

14.3 Angemessenheitsprüfung (§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988)

14.3.1 Allgemeines

4761

§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 sieht für bestimmte Aufwendungen eine besondere Angemessenheitsprüfung vor. Die Angemessenheitsgrenze ist nach der Verkehrsauffassung unabhängig vom geschäftlichen oder sozialen Status des Steuerpflichtigen zu ziehen (VwGH 26.7.1995, 92/15/0144).

14.3.2 Gegenstand der Angemessenheitsprüfung

4762

Die Angemessenheitsprüfung beschränkt sich auf Aufwendungen im Zusammenhang mit:

  • Personen- und Kombinationskraftwagen,
  • Personenluftfahrzeugen,
  • Sport- und Luxusbooten,
  • Jagden,
  • geknüpften Teppichen,
  • Tapisserien und
  • Antiquitäten.

4763

Bei anderen als den genannten Wirtschaftsgütern ist eine Angemessenheitsprüfung nicht vorzunehmen. Es handelt sich dabei um eine taxative Aufzählung. Die Angemessenheitsprüfung ist sowohl im Bereich der Betriebsausgaben als auch im Bereich der Werbungskosten vorzunehmen. Voraussetzung für die Angemessenheitsprüfung ist das Vorliegen einer Einkunftsquelle.

4764

Die Angemessenheitsprüfung bezieht sich dabei sowohl auf die Angemessenheit dem Grunde als auch der Höhe nach. Die Aufwendungen müssen auch die Lebensführung berühren. Ist von vornherein ein Bezug zur Lebensführung einer individuellen Person (des Steuerpflichtigen, seiner Organe bzw. Arbeitnehmer) auszuschließen, ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Der Lebensführung des Steuerpflichtigen ist die Lebensführung der Betriebsangehörigen gleichzuhalten. Ein Bezug zur Lebensführung muss demnach nach objektiven Gesichtspunkten eindeutig auszuschließen sein.

4765

Dienen die im § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 angeführten Gegenstände unmittelbar der Betriebsausübung, ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Unmittelbarkeit liegt dann vor, wenn die Wesensart der Leistung durch den Einsatz dieser Gegenstände bestimmt wird. Die Leistung „Wohnen im Schlosshotel“ kommt beispielsweise erst durch den Einsatz entsprechender Einrichtungsgegenstände (Antiquitäten, handgeknüpfte Teppiche) zu Stande; eine Angemessenheitsprüfung hat zu unterbleiben. Liegt eine derartige Unmittelbarkeit nicht vor, ist eine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen.

4766

Eine Angemessenheitsprüfung unterbleibt insbesondere in folgenden Fällen:

  • Die Wirtschaftsgüter sind Gegenstand des Umlaufvermögens.
  • Flugzeuge, Sport- oder Luxusboote, Kraftfahrzeuge werden zur gewerblichen Personenbeförderung verwendet oder gewerblich vermietet.
  • Fahrzeuge, die zur gewerblichen Vermietung verwendet werden (Leihautos).
  • Fahrschulfahrzeuge.
  • Personen oder Kombinationskraftwagen, die weitaus überwiegend dem Abholen von Kunden dienen (Kundenservice eines Hotels oder Reisebüros).
  • Sportboote, die in einer Wasserschischule oder in einer Segelschule eingesetzt werden, sowie als Sportgeräte eingesetzte Sportboote eines Berufssportlers.
  • Eine Jagd, die auf Grund forstgesetzlicher Vorschriften in Verbindung mit einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb bewirtschaftet wird, weiters die Jagd eines Jagdhotels.
  • Ein Schlosshotel, das Antiquitäten als Einrichtungsgegenstände verwendet (siehe Rz 4765).
  • Bei als Arbeitsmittel genutzten Antiquitäten (zB Stradivari eines Berufsmusikers).

14.3.3 Betriebliche Veranlassung und Angemessenheit dem Grunde nach

4767

Vor einer Angemessenheitsprüfung der Höhe nach ist zu untersuchen, ob die Aufwendungen oder Ausgaben nicht schon gemäß § 20 Abs. 1 Z 1, 2 lit. a oder 3 EStG 1988 steuerlich unbeachtlich bzw. dem Grunde nach unangemessen sind (VwGH 24.9.2002, 99/14/0006).

Sind die Aufwendungen dem Grunde nach unangemessen, ist die Anschaffung (Herstellung) letztlich wie eine insgesamt nicht betrieblich veranlasste zu werten; die betreffenden Wirtschaftsgüter gehen daher von vornherein nicht in das Betriebsvermögen ein, ebenso wenig stellt die Veräußerung einen betrieblichen Vorgang dar.

14.3.4 Angemessenheit der Höhe nach

4768

Bei der Beurteilung, inwieweit Aufwendungen oder Ausgaben in Zusammenhang mit den aufgezählten Wirtschaftsgütern der Höhe nach angemessen sind, ist von der allgemeinen Verkehrsauffassung auszugehen. Dabei ist insbesondere das Verhältnis der Aufwendungen oder Ausgaben für eine „Normalausstattung“ zu einer Ausstattung mit den genannten Luxuswirtschaftsgütern zu berücksichtigen.

4769

Sind die Aufwendungen der Höhe nach nicht angemessen, ist nur der die Angemessenheit übersteigende Teil der außerbetrieblichen Sphäre zuzurechnen. Insoweit die Kosten angemessen sind, haben sie betrieblichen (beruflichen) Charakter, und zwar auch dann, wenn der unangemessene Teil überwiegt (also kein Überwiegensprinzip).

Somit sind insbesondere

  • der unangemessene Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht zu aktivieren,
  • ein Investitionsfreibetrag nur vom angemessenen Teil zulässig,
  • eine Rücklagenübertragung gemäß § 12 EStG 1988 nur auf den angemessenen Teil möglich (siehe dazu das Beispiel 1),
  • Leasingraten nur im Ausmaß dem Leasing zu Grunde gelegter angemessener Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzugsfähig,
  • Finanzierungskosten nur im Ausmaß der Finanzierung angemessener Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzugsfähig,
  • Verbindlichkeiten zur Finanzierung nur entsprechend dem angemessenen Ausmaß der Anschaffungs- oder Herstellungskosten Betriebsvermögen,
  • wertabhängige (auf den gehobenen Standard zurückzuführende) laufende Aufwendungen ebenfalls nur anteilig (in Relation der Anschaffungs- oder Herstellungskosten) abzugsfähig.

Beispiel 1:

Auf einen um 48.000 Euro angeschafften PKW wird eine stille Reserve aus einer ausgeschiedenen Maschine von 10.000 Euro übertragen. Die AfA-Bemessungsgrundlage für den PKW beträgt 30.000 Euro (Kürzung des angemessenen Teils des Kaufpreises von 40.000 Euro um die stille Reserve von 10.000 Euro). Sollte der PKW um 60.000 Euro angeschafft worden sein, beträgt die AfA-Bemessungsgrundlage ebenfalls 30.000 Euro.

Die Kürzung der laufenden Kosten hat im Verhältnis der tatsächlichen Anschaffungskosten zu den maximal nach der PKW-Angemessenheitsverordnung anzuerkennenden steuerlichen Anschaffungskosten zu erfolgen. Eine allfällige Übertragung einer stillen Reserve gemäß § 12 EStG 1988 hat auf das Ausmaß der Kürzung keinen Einfluss.

Beispiel 2:

Auf einen um 48.000 Euro angeschafften PKW wird eine stille Reserve aus einer ausgeschiedenen Maschine von 10.000 Euro übertragen. Die jährlichen Finanzierungskosten und die Kosten für Kaskoversicherung für den PKW betragen 600 Euro.

Die wertabhängigen Aufwendungen sind in jenem Verhältnis zu kürzen, das dem Überschreiten der Anschaffungskosten gegenüber dem Grenzwert von 40.000 Euro entspricht. Im gegenständlichen Fall beträgt die Kürzung 16,66% (ein Sechstel), die wertabhängigen Aufwendungen sind daher in Höhe von 500 Euro abzugsfähig.

Wird ein PKW oder Kombi, dessen steuerlich angemessene Anschaffungskosten durch die Übertragung einer stillen Reserve gemäß § 12 EStG 1988 vermindert wurden, in der Folge veräußert, ist vom Veräußerungserlös der auf die Luxustangente entfallende nicht betriebliche Anteil auszuscheiden und nur der verbleibende Teil des Veräußerungserlöses zu erfassen. Ein Privatanteil führt hingegen nicht zur Kürzung des Veräußerungserlöses.

Beispiel 3:

Im Jahr 1 (erste Jahreshälfte) wird ein PKW um 60.000 Euro angeschafft. Auf die angemessenen Anschaffungskosten von 40.000 Euro (zwei Drittel) wird eine stille Reserve in Höhe von 10.000 Euro übertragen. Im Jahr 3 (zweite Jahreshälfte) wird der PKW um 30.000 Euro veräußert.

Vom Veräußerungserlös ist der auf die Luxustangente entfallende Anteil von einem Drittel auszuscheiden, sodass 20.000 Euro verbleiben. Steuerpflichtig ist die Differenz zwischen dem Buchwert in Höhe von 18.750 Euro (30.000 Euro minus drei AfA-Beträge von insgesamt 11.250 Euro) und dem Veräußerungserlös von 20.000 Euro, somit 1.250 Euro.

14.3.5 Angemessenheitskriterien bei den im Gesetz genannten Aufwendungen und Ausgaben

14.3.5.1 Personen- und Kombinationskraftwagen

4769a

Die Begriffe „Personenkraftwagen“ und „Kombinationskraftwagen“ sind entsprechend der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 auszulegen. Die Verordnung ist in Bezug auf die Einkommensteuer auf Fahrzeuge anzuwenden, die ab 8. Jänner 2002 angeschafft (hergestellt) werden bzw. bei denen der Beginn der entgeltlichen Überlassung ab dem 8. Jänner 2002 erfolgt ist.

14.3.5.1.1 Angemessenheit dem Grunde nach

4770

Die Angemessenheit dem Grunde nach deckt sich bei Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit Personen- und Kombinationskraftwagen mit dem Ausmaß der tatsächlichen betrieblichen oder beruflichen Nutzung.

14.3.5.1.2 Angemessenheit der Höhe nach
14.3.5.1.2.1 Bemessungsgrundlage

4771

Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit der Anschaffung eines Personen- oder Kombinationskraftwagens sind insoweit angemessen, als die Anschaffungskosten ab der Veranlagung 2002 34.000 Euro (inklusive Umsatzsteuer und NoVA, bis einschließlich 2001: 467.000 S) nicht übersteigen. Durch die PKW-Angemessenheitsverordnung, BGBl. II Nr. 466/2004, sind für Anschaffungen des Kalenderjahres 2004 Anschaffungskosten in Höhe von 34.000 Euro, für Anschaffungen der Kalenderjahre ab 2005 Anschaffungskosten in Höhe von 40.000 Euro als angemessen anzusehen. Ob überhaupt bzw. in welchem Ausmaß Aufwendungen unangemessen sind, ist – auch für Folgejahre – danach zu beurteilen, ob bzw. in welchem Umfang die Anschaffungskosten den jeweiligen Höchstwert im Kalenderjahr der Anschaffung (2004: 34.000 Euro, ab 2005: 40.000 Euro) übersteigen.

Der Höchstwert ist für alle Personen- und Kombinationskraftwagen als Bruttogrenze ausgestaltet.

Beim Erwerb von vorsteuerabzugsberechtigten Fahrzeugen ist – wie bei jedem anderen vorsteuerabzugsberechtigten Wirtschaftsgut – die Vorsteuer nicht Teil der Anschaffungskosten. Daher ist der als angemessen angesehene Höchstbetrag von 40.000 Euro auf einen Nettobetrag umzurechnen. Ertragsteuerlich abzugsfähig sind somit Anschaffungskosten iHv höchstens 33.333,33 Euro. Zur Ermittlung der Luxustangente sind die Nettowerte miteinander in Relation zu setzen (Netto-Anschaffungskosten in Relation zum Nettohöchstbetrag von 33.333,33 Euro).

Beispiel:

Die AK eines vorsteuerabzugsberechtigten Pkw betragen 62.000 Euro netto. Ertragsteuerlich abzugsfähig sind 33.333,33 Euro. Steuerlich kann der Pkw auf 8 Jahre abgeschrieben werden (§ 8 Abs. 6 EStG 1988), wodurch die jährliche AfA ohne Berücksichtigung der Luxustangente 7.750 Euro betragen würde. Bei Anschaffungskosten iHv 33.333,33 Euro würde die jährliche AfA 4.166,67 Euro betragen. Die Luxustangente aus der AfA-Differenz beträgt 3.583,33 Euro, dh. 46,24%.

Ein teurer PKW erweist sich gegenüber einem billigeren nicht nur als sicherer, sondern im Regelfall auch als repräsentativer. Auch der Umstand, dass Gewinne in Millionenhöhe erzielt werden, rechtfertigt keine höheren Anschaffungskosten (VwGH 26.7.1995, 92/15/0144). Ein repräsentativer PKW (Kombi) verliert diese Eigenschaft nicht durch einen nach Erwerb erfolgten Umbau in einen „Fiskal-LKW“ (VwGH 19.12.2002, 2002/15/0190).

4772

Der auf die Repräsentation entfallende Teil der Aufwendung kann nicht als Betriebsausgabe anerkannt werden (VwGH 18.12.1996, 94/15/0155). Höhere Anschaffungskosten als 34.000 Euro (40.000 Euro, siehe Rz 4771) sind nicht abzugsfähig. Dem entspricht, dass bei Überlassung des Fahrzeuges an den Arbeitnehmer kein höherer Sachbezugswert als 1,5% der Anschaffungskosten von 34.000 Euro (ab 2005: 40.000 Euro) pro Monat – also maximal 510 Euro (ab 2005: 600 Euro) – zugerechnet wird.

14.3.5.1.2.2 Sonderausstattung

4773

Die Anschaffungskosten umfassen auch alle Kosten für Sonderausstattungen (zB Klimaanlage, Alufelgen, Sonderlackierung, Antiblockiersystem, Airbag, Allradantrieb, Hochgeschwindigkeitsreifen, ein serienmäßig eingebautes Autoradio, ein serienmäßig eingebautes Navigationssystem usw.). Derartige Zusatzkosten erhöhen daher nicht die Obergrenze der Anschaffungskosten. Maßgeblich sind die tatsächlichen Kosten, daher sind handelsübliche Preisnachlässe vom Listenpreis zu berücksichtigen.

4774

Sondereinrichtungen, die selbstständig bewertbar sind, gehören nicht zu den Anschaffungskosten des PKW und fallen nicht unter die Angemessenheitsgrenze. Die Anschaffungskosten umfassen daher nicht die Kosten eines Autotelefons, ebenso wenig wie ein Taxameter, eine Funkeinrichtung, ein nachträglich eingebautes Navigationssystem oder ein Computer-Fahrtenbuch, die unabhängig abzuschreiben sind. Der nachträgliche Einbau eines Radios in das vom Unternehmer benutzte und zum Betriebsvermögen gehörende KFZ ist regelmäßig der privaten Sphäre zuzuordnen (siehe Rz 4713).

14.3.5.1.2.3 Gebrauchtfahrzeuge

4775

Ein Luxusfahrzeug verliert seine Luxustangente nicht dadurch, dass es gebraucht angeschafft wird (VwGH 22.01.2004, 98/14/0165). Bei Fahrzeugen, die in gebrauchtem Zustand angeschafft wurden, hat die Kürzung der Aufwendungen (Anschaffungskosten) auf Grund der Verhältnisse zum Zeitpunkt der Erstzulassung dieses Fahrzeuges zu erfolgen. Dies ist dahingehend zu verstehen, dass die tatsächlichen, nicht aber die rechtlichen Verhältnisse zu beachten sind. Im Ergebnis ist daher der Neupreis zum Zeitpunkt der Erstzulassung für die Ermittlung der Luxustangente heranzuziehen. Allerdings hat die Ermittlung der Luxustangente unter Heranziehung der im Jahr der Anschaffung des Gebrauchtfahrzeuges geltenden Angemessenheitsgrenze zu erfolgen. Die Kürzung ist daher vorzunehmen, wenn der Neupreis dieses Fahrzeuges über 40.000 Euro (siehe Rz 4771) liegt. Bei Fahrzeugen, die mehr als fünf Jahre (60 Monate) nach ihrer Erstzulassung angeschafft werden, sind hinsichtlich der Kürzung die tatsächlichen Anschaffungskosten des Gebrauchtfahrzeuges maßgeblich.

Beispiel:

Ein drei Jahre alter PKW wird im Jahr 2011 gebraucht um 21.000 Euro angeschafft. Der Neupreis zum Zeitpunkt der Erstzulassung im Jahr 2008 betrug 50.000 Euro. Die Anschaffungskosten sind daher um 20% zu kürzen. Die AfA-Basis beträgt 16.800 Euro.

4776

Gebrauchte Fahrzeuge sind grundsätzlich auch nach Instandsetzung funktionstüchtig gemachte Fahrzeuge. Havarierte Fahrzeuge, denen nach Fahrtüchtigmachung bei wirtschaftlicher Betrachtung die Eigenschaft eines „neuen“ Wirtschaftsgutes zukommt, sind keine gebrauchten Fahrzeuge. Dies ist der Fall, wenn ein Fahrzeug, das wirtschaftlich einen Totalschaden darstellt, wieder fahrtüchtig gemacht wird. Übersteigen die Aufwendungen nicht die Angemessenheitsgrenze, kommt es nicht zur Kürzung der Aufwendungen.

Als gebrauchte Fahrzeuge gelten für Zwecke der Bemessung der Luxustangente auch Vorführfahrzeuge. Ab der Veranlagung 2023 gelten Vorführfahrzeuge und Tageszulassungen als Neufahrzeuge.

14.3.5.1.2.4 Leasingfahrzeuge

4777

Leasing von Pkws (Kombis) ist in Bezug auf die Angemessenheitsgrenze der Anschaffung von Pkws (Kombis) gleichgestellt. PKW-Leasing ist daher hinsichtlich der Angemessenheitsgrenze nach den für die PKW-Anschaffung geltenden Grundsätzen zu behandeln: Die Leasingrate ist insoweit nicht absetzbar, als im vergleichbaren Fall der Anschaffung eine Kürzung der Anschaffungskosten zu erfolgen hätte. Dies gilt sowohl in Fällen des Leasings von Neuwagen als auch in Fällen des Leasings von Gebrauchtwagen.

Betragen die Anschaffungskosten eines neuen Leasingfahrzeuges mehr als 34.000 Euro (ab 2005: 40.000 Euro, siehe Rz 4771), ist der auf den übersteigenden Betrag entfallende Teil der Leasingrate nicht absetzbar. Dabei ist von jenen Anschaffungskosten auszugehen, die der Berechnung der Leasingrate zu Grunde gelegt wurden. Ist dieser Wert nicht bekannt, so ist der Neupreis heranzuziehen.

Beispiel:

Die Preisbasis für die Berechnung der Leasingrate eines neuen PKW beträgt 60.000 Euro. Die Leasingrate für 2004 beträgt monatlich 1.200 Euro inklusive Umsatzsteuer. Die Leasingrate ist im selben Verhältnis wie die Anschaffungskosten zu kürzen. Im gegenständlichen Beispiel beträgt die Kürzung ein Drittel, die Leasingrate ist daher in Höhe von 800 Euro abzugsfähig.

Im Fall des Leasings eines gebrauchten PKW oder Kombi gilt Folgendes (§ 3 in Verbindung mit § 2 der PKW-Angemessenheitsverordnung):

  • PKW-Leasing von Fahrzeugen, die nicht mehr als fünf Jahre (60 Monate) nach der Erstzulassung verleast werden: Es ist in Bezug auf die Angemessenheitsgrenze auf die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Erstzulassung des Fahrzeuges abzustellen.
  • PKW-Leasing von Fahrzeugen, die mehr als fünf Jahre (60 Monate) nach der Erstzulassung verleast werden: Es ist in Bezug auf die Angemessenheitsgrenze auf die Anschaffungskosten des Gebrauchtwagens abzustellen.

Abgesehen von Fällen der kurzfristigen Anmietung (Rz 4779) sind nicht nur Leasingraten, sondern auch („schlichte“) Mietentgelte von der Kürzung betroffen, wenn die Anschaffungskosten des Fahrzeuges, die der Berechnung des Mietentgeltes zu Grunde gelegt wurden, die Angemessenheitsgrenze übersteigen. Ob die Ausgaben auf Grund eines Operating-Leasing-Vertrages oder eines Finanzierungs-Leasing-Vertrages getätigt werden, ist für die Vornahme der Angemessenheitsprüfung nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 nicht von Bedeutung (VwGH 18.12.2008, 2006/15/0169).

4778

Wird ein in Deutschland auf ein Unternehmen zugelassener PKW einem österreichischen Unternehmen gegen Leistung eines leasingähnlich ausgestatteten Benutzungsentgelts längerfristig zur Verfügung gestellt, ist bei der Berechnung der „Luxustangente“ von den (Brutto-)Anschaffungskosten in Deutschland und nicht vom österreichischen Listenpreis auszugehen. Als Anschaffungskosten können nur die tatsächlichen Kosten herangezogen werden.

14.3.5.1.2.5 Kurzfristige Anmietung

4779

Bei kurzfristiger Anmietung (höchstens 21 Tage) eines Fahrzeuges für betriebliche Zwecke (zB Leihwagen zur Betreuung eines Kunden) ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen.

14.3.5.1.2.6 Betriebskosten

4780

Eine Kürzung der Betriebskosten ist nur dann vorzunehmen, wenn für ein Fahrzeug, bei dem die Anschaffungskosten bzw. Leasingraten zu kürzen sind, auf Grund seiner gehobenen Ausstattung tatsächlich höhere Kosten (zB höhere Servicekosten) anfallen.

4781

Treibstoffkosten sind idR in voller Höhe abzugsfähig, weil nicht davon ausgegangen werden kann, dass der Treibstoffverbrauch bei einem luxuriös ausgestatteten Kraftfahrzeug überproportional hoch ist (VwGH 27.7.1994, 92/13/0175).

Sinngemäß sind die Stromkosten bei Elektroautos als abzugsfähige Ausgaben zu sehen, zumal sie weitgehend wertunabhängig sind.

Zu kürzen sind folgende Kosten:

  • AfA
  • Zinsen
  • Kosten einer Kaskoversicherung
  • Haftpflichtversicherungsprämie einschließlich motorbezogene Versicherungssteuer (VwGH 18.12.2008, 2006/15/0169)

Die Kürzung hat mit dem Prozentsatz zu erfolgen, um den die Anschaffungskosten die Angemessenheitsgrenze übersteigen.

14.3.5.1.2.7 Nutzung durch Dienstnehmer

4782

Die Angemessenheitsprüfung erstreckt sich auch auf Personen- oder Kombinationskraftwagen, die ausschließlich von Angestellten des Unternehmens genutzt werden. Eine Kürzung der Anschaffungskosten entfällt insoweit, als der Arbeitnehmer hinsichtlich des unangemessenen Teiles der Aufwendungen Kostenbeiträge leistet.

Beispiel:

Ein Unternehmen stellt 2004 einem Arbeitnehmer einen PKW mit Anschaffungskosten von 51.000 Euro für dienstliche und private Fahrten zur Verfügung. Die Privatnutzung beträgt mehr als 500 km pro Monat. Die als unangemessen zu qualifizierenden Aufwendungen (AfA und sonstige Aufwendungen) betragen jährlich 4.500 Euro. Der Arbeitnehmer leistet einen Kostenbeitrag von 5.100 Euro. Beim Arbeitgeber unterbleibt eine Kürzung der Aufwendungen. Der Kostenbeitrag ist als Einnahme zu erfassen.

14.3.5.2 Personenluftfahrzeuge

14.3.5.2.1 Angemessenheit dem Grunde nach

4783

Die Anschaffung und der Betrieb eines unternehmenseigenen Luftfahrzeuges sind nur dann dem Grunde nach angemessen, wenn das Flugzeug ständig und auf Grund unternehmensspezifischer Umstände (Notwendigkeit der raschen Erreichbarkeit verschiedener Orte, Erfordernis hoher Flexibilität) verwendet wird. Dies kann insbesondere bei Industriekonzernen, Großbanken, Versicherungsunternehmen oder stark exportorientierten Betrieben der Fall sein.

4784

Andernfalls sind die Mehraufwendungen im Zusammenhang mit der Verwendung eines unternehmenseigenen Flugzeuges für Dienstreisen – insbesondere wenn dieses vom Unternehmer oder den leitenden Angestellten selbst gesteuert wird – grundsätzlich der außerbetrieblichen Sphäre zuzuordnen und daher zur Gänze nicht abzugsfähig. Als Betriebsausgaben für betrieblich veranlasste Flüge können diesfalls die fiktiven Kosten für Linienflüge bzw. für Flüge durch ein Bedarfsflugunternehmen geltend gemacht werden. Die tatsächlichen Aufwendungen für das unternehmenseigene Flugzeug dürfen dabei aber nicht überschritten werden.

4785

Die Kosten für Flugzeuge, die Geschäftsfreunden zur Anbahnung oder Verbesserung von Geschäftsbeziehungen zu Verfügung gestellt werden, sind generell nicht abzugsfähig (also auch keine „Ersatzkosten“).

14.3.5.2.2 Angemessenheit der Höhe nach

4786

Als Richtschnur für die Beurteilung der Angemessenheit der Höhe nach ist ein Vergleich mit jenen Aufwendungen oder Ausgaben vorzunehmen, die bei Verwendung von Linienflügen oder – bei betrieblicher Notwendigkeit der kurzfristigen Verfügbarkeit – bei Anmietung von Bedarfsflugunternehmen unter Berücksichtigung allfälliger Zusatzaufwendungen (erhöhte Kosten der Nächtigung usw.) anfallen. Übersteigen die tatsächlichen Aufwendungen diese fiktiven Kosten um mehr als 25%, so ist der die fiktiven Kosten übersteigende Betrag als unangemessen auszuscheiden.

4787

Bei der kurzfristigen Anmietung eines Flugzeuges für betriebliche Zwecke (Charterflug, Anmietung von einem Bedarfsflugunternehmen, das nicht in Beziehung zum Unternehmen steht) ist eine Angemessenheitsprüfung der Höhe nach nicht vorzunehmen.

14.3.5.3 Sport- und Luxusboote

14.3.5.3.1 Angemessenheit dem Grunde nach

4788

Aufwendungen bzw. Ausgaben im Zusammenhang mit Sport- oder Luxusbooten sind dem Grunde nach nur dann angemessen, wenn diese wegen konkreter betrieblicher oder beruflicher Erfordernisse betrieblich oder beruflich genutzt werden. Dies wird etwa beim Einsatz im Rahmen eines Fremdenverkehrsbetriebes (Seehotel) der Fall sein. Andernfalls sind Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit der betrieblich oder beruflich veranlassten Verwendung von Sport- oder Luxusbooten dem Grunde nach nicht angemessen (zB bei Fischereibetrieben). Als Betriebsausgaben können aber fiktive Kosten für ein zweckentsprechendes Boot geltend gemacht werden. Aufwendungen in Zusammenhang mit der Überlassung von Sport- oder Luxusbooten an Geschäftsfreunde zur Anbahnung oder Verbesserung von Geschäftsbeziehungen sind nicht abzugsfähig.

14.3.5.3.2 Angemessenheit der Höhe nach

4789

Maßgeblich für die Feststellung der Angemessenheit ist der Vergleich mit einem zweckentsprechenden Boot. Ergibt ein derartiger Vergleich, dass die Kosten des verwendeten Sport- oder Luxusbootes um 25% höher sind, ist der die (fiktiven) Kosten übersteigende Betrag als unangemessen auszuscheiden.

14.3.5.4 Jagd

14.3.5.4.1 Angemessenheit dem Grunde nach

4790

Die Aufwendungen für eine Jagd sind nur dann dem Grunde nach angemessen, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit vorliegt. Dies wird etwa beim Betrieb eines Jagdhotels oder dann der Fall sein, wenn eine Jagd auf Grund forstgesetzlicher Vorschriften in Verbindung mit einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb bewirtschaftet wird. Andernfalls sind die Aufwendungen für eine Jagd nicht abzugsfähig, und zwar auch dann nicht, wenn der Steuerpflichtige den Abschuss des Wildes Gästen (vgl. VwGH 1.12.1992, 92/14/0149) oder seinen Arbeitnehmern überlässt und selbst kein Wild abschießt. Der Umstand, dass Jagdeinladungen zur Anbahnung und Unterhaltung von Geschäftsbeziehungen nützlich sein können, ist unbeachtlich.

14.3.5.4.2 Angemessenheit der Höhe nach

4791

Eine Angemessenheitsprüfung der Höhe nach entfällt grundsätzlich.

14.3.5.5 Geknüpfte Teppiche und Tapisserien

4792

Unter dem Begriff „geknüpfte Teppiche“ sind nur handgeknüpfte Teppiche zu verstehen.

14.3.5.5.1 Angemessenheit dem Grunde nach

4793

Aufwendungen für ausschließlich betrieblich genutzte geknüpfte Teppiche oder Tapisserien (zB in einem Konferenzraum oder Büro) sind regelmäßig dem Grunde nach angemessen. Dient die Ausstattung ausschließlich der Lebensführung eines Kunden und nicht der Lebensführung des Unternehmers oder der Dienstnehmer, sind also die Aufwendungen Leistungsinhalt, unterbleibt die Angemessenheitsprüfung. Daher sind geknüpfte Teppiche zB im Hotel oder Restaurant nicht auf ihre Angemessenheit zu prüfen. Bei einem im Wohnungsverband gelegenen, wenn auch steuerlich anzuerkennenden Arbeitszimmer ist vom Überwiegen des privaten Interesses an einem wertvollen Einrichtungsgegenstand auszugehen; geknüpfte Teppiche oder Tapisserien sind in diesem Fall der außerbetrieblichen Sphäre zuzurechnen.

4794

Der Dienstnehmer kann Aufwendungen für die Ausschmückung seines Arbeitszimmers oder für einen vom Arbeitgeber bereitgestellten Büroraum grundsätzlich nicht als Werbungskosten geltend machen. Es liegen nicht abzugsfähige Aufwendungen für die Lebensführung vor. Dies gilt auch dann, wenn die gleichen Aufwendungen, würde sie der Unternehmer für sein eigenes Büro oder das Büro des Dienstnehmers aufwenden, bei diesem zu berücksichtigen wären.

14.3.5.5.2 Angemessenheit der Höhe nach

4795

Die Aufwendungen für geknüpfte Teppiche und Tapisserien sind jedenfalls insoweit angemessen, als die Anschaffungskosten pro Quadratmeter ab der Veranlagung 2002 730 Euro (bis einschließlich 2001: 10.000 S) nicht übersteigen. Höhere Anschaffungskosten pro Quadratmeter Fläche eines Teppichs sind ein Hinweis auf eine besonders aufwändige Herstellungsart bzw. eine kunstgewerbliche Ausführung oder künstlerische Gestaltung; sie sind daher im Regelfall als unangemessen auszuscheiden. Wertabhängige Kosten für Reparaturen, Versicherungsaufwendungen usw. sind hinsichtlich des unangemessenen Teiles der Anschaffungskosten nicht absetzbar.

Hinsichtlich einer allfälligen Änderung im AfA-Betrag aus Anlass der Euro-Umstellung gilt Rz 4771 entsprechend.

14.3.5.5.3 Nutzungsdauer

4796

Handgeknüpfte Teppiche sind nur dann abnutzbare Wirtschaftsgüter, wenn sie einer technischen Abnutzung unterliegen (zB tatsächlich begangene handgeknüpfte Wollteppiche). Wandteppiche und Tapisserien sind keinesfalls abnutzbar. Bei handgeknüpften Wollteppichen, die einer technischen Abnutzung unterliegen (zB weil sie begangen werden), ist im Regelfall von einer Nutzungsdauer von mindestens 20 Jahren auszugehen. Diese Vermutung ist widerlegbar, sodass in begründeten Fällen (zB begehbarer Teppich im Empfangsbereich eines Hotels im Vergleich zu einem Teppich in einem Büro) auch eine kürzere bzw. wesentlich längere Nutzungsdauer denkbar ist.

14.3.5.6 Antiquitäten

4797

Als Antiquitäten gelten stets Gegenstände, die älter als 150 Jahre sind sowie Gegenstände, denen ein besonderer Wert auf Grund der Herkunft aus einer besonderen Stilepoche (zB Möbelstücke aus der Zeit des Jugendstils) zukommt.

14.3.5.6.1 Angemessenheit dem Grunde nach

4798

Aufwendungen für ausschließlich betrieblich genutzte Antiquitäten (zB für einen Schreibtisch oder einen als Büroschrank genutzten Barockschrank) sind regelmäßig dem Grunde nach angemessen. Nach der Verwaltungspraxis ist auf den Nutzungseinsatz abzustellen. Es muss eine konkrete funktionale Verbindung zum Betrieb bestehen, wie etwa die Verwendung eines Barockmöbelstücks als Schreibtisch oder als Büroschrank. Das bloße Zurschaustellen von Antiquitäten in betrieblich genutzten Räumen (zB Gemälde, Ziergegenstände) bewirkt nicht von vornherein ihre Eigenschaft als Betriebsvermögen. Angemessenheit dem Grunde nach ist dann zu bejahen, wenn die Antiquität in einem aufwändig gestalteten Raum (zB Festsaal) aus Gründen eines geschlossenen Einrichtungsstils erforderlich ist.

14.3.5.6.2 Angemessenheit der Höhe nach

4799

Maßgeblich für die Feststellung der Angemessenheit der Höhe nach ist der Vergleich mit einem zweckentsprechenden (qualitativ hochwertigen) neuen Möbelstück oder Einrichtungsgegenstand (Normalausstattung), das eine entsprechende Funktion erfüllt. Ergibt ein derartiger Vergleich, dass die Anschaffungskosten der Antiquitäten um mehr als 25% höher sind, ist der 100% übersteigende Betrag als unangemessen auszuscheiden. Ein derartiger Kostenvergleich erscheint nur bei Gegenständen mit einem „echten“ funktionalen Wert sinnvoll (Schreibtische, Schränke uÄ). Ab der Veranlagung 2002 unterbleibt bei Anschaffungskosten der einzelnen Antiquität bis 7.300 Euro (bis einschließlich 2001: 100.000 S) idR die Angemessenheitsprüfung der Höhe nach.

Beispiel:

Ein Barockschrank wird um 26.000 Euro angeschafft und als Büroschrank verwendet. Ein vergleichbarer neuer Büroschrank (Massivholz bzw. Edelfurnier) kostet 6.500 Euro. Da die Anschaffungskosten mehr als 8.125 Euro (125% von 6.500 Euro) betragen, sind die 6.500 Euro übersteigenden Anschaffungskosten (19.500 Euro) als unangemessen auszuscheiden.

14.3.5.6.3 Nutzungsdauer

4800

Antiquitäten und andere Kunstgegenstände wie Gemälde, Skulpturen, wertvolle Gefäße uÄ unterliegen im Regelfall keiner Abnutzung, da sie durch den Gebrauch nicht entwertet werden. Eine AfA kommt auch für die der Höhe nach angemessenen Aufwendungen nicht in Betracht (VwGH 24.9.1996, 94/13/0240: die technische Abnutzung von Antiquitäten vollzieht sich im Hinblick auf die werterhaltende Pflege in so großen Zeiträumen, dass sie vernachlässigbar ist).