42 Anhänge (Teil 1)

42.5 Beispielsammlung

10000

Die nachfolgenden Beispiele stammen aus den Lohnsteuerprotokollen der Jahre 1994 bis 2006 sowie den Ergebnisunterlagen Lohnsteuer ab dem Jahr 2007. Sie dienen einer näheren Erläuterung der in den Überschriften angegebenen Randzahlen. Die Nummerierung der Beispielsammlung enthält ab der Tausenderstelle die entsprechende Randzahl der Lohnsteuerrichtlinien, zu der das Beispiel ergangen ist (zB Beispielsammlung 10011 gehört zu LStR 2002 Rz 11).

Die nach der Überschrift angeführte Jahreszahl bezieht sich auf das Jahr des jeweiligen Lohnsteuerprotokolls bzw. der Ergebnisunterlage Lohnsteuer. Die Beispiele geben somit die Rechtslage und die Währung der betreffenden Jahre wieder. Insbesondere ist zu beachten, dass Beispiele im Zusammenhang mit Reisekosten bzw. Reisekostenersätzen die Rechtslage vor 2008 betreffen.

Aus Gründen der Übersichtlichkeit werden in den nachfolgenden Beispielen der Sachverhalt und die Fragestellung kursiv, die Antwort hingegen „normal“ dargestellt.

42.5.1 § 1 EStG 1988

10011

§ 1 Abs. 4 EStG 1988 – Beantragte unbeschränkte Steuerpflicht (Rz 11)

(2006, gilt nur bis zur Veranlagung 2006)

Es langen vermehrt Anträge auf Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2005 ein, die von slowenischen Staatsbürgern mit Wohnsitz in Slowenien gestellt werden, welche bei österreichischen Firmen mit Betriebsstätten in Grenznähe zu Slowenien beschäftigt sind. Diese Grenzpendler unterliegen lediglich der beschränkten Steuerpflicht; im Zuge der Veranlagung ist daher ab 2005 ein Betrag von 8.000 Euro hinzuzurechnen, ausgenommen einem Antrag auf Behandlung als unbeschränkt Steuerpflichtiger wird stattgegeben.

Kann in einem solchen Fall die Abgabe eines L1 als „formloser Antrag“ für eine Option auf die unbeschränkte Steuerpflicht gewertet werden und wäre lediglich zu überprüfen, ob die entsprechenden Voraussetzungen für eine Option vorliegen?

Die Abgabe des Formulars L1 ist nicht als Antrag auf Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig zu werten, weil mit der Antragstellung nach § 1 Abs. 4 EStG 1988 auch die entsprechenden Voraussetzungen nachzuweisen sind. Das Muster einer Optionserklärung ist im Internet abrufbar. Mit dieser schriftlichen Optionserklärung ist das Formular E9 (Bestätigung über Wohnsitz und Einkünfte im Ausland) einzureichen.

42.5.2 § 3 EStG 1988

10033

§ 3 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 – Nicht einkommensteuerbare Dissertations- bzw. Diplomarbeitstipendien und Kostenersätze (Rz 33)

(2010)

Eine Universität gewährt Studenten unter bestimmten Voraussetzungen Stipendien, die teilweise als Ausbildungszuschuss und zu einem weiteren Teil als Kostenersätze für Reisekosten, Materialkosten und dergleichen zu verstehen sind. Dabei wird der Jahresbetrag von Euro 7.272 insgesamt überschritten.

Die Universität steht in diesem Zusammenhang auf dem Standpunkt, dass insbesondere bei technischen und naturwissenschaftlichen Arbeiten höhere Aufwendungen anfallen als dies in anderen Studienrichtungen der Fall ist.

Es wird an das Finanzamt das Begehren herangetragen LStR 2002 Rz 33 letzter Teilstrich dahingehend auszulegen, dass zusätzlich zu den dort genannten Höchstgrenzen die gewährten Kostenersätze als nicht steuerbar behandelt werden. Nach Ansicht der Universität sollte dies deshalb möglich sein, weil ja – unter Annahme der Steuerbarkeit – Auslagenersätze von Arbeitnehmern ohnehin unter § 26 Z 2 EStG 1988 fallen bzw. bei Selbständigen durch Betriebsausgaben in identer Höhe aufgehoben würden.

Die übrigen Voraussetzungen (LStR 2002 Rz 33 1. und 2. Teilstrich) sind unbestritten erfüllt.

1. Ist die Höchststudienbeihilfe für Selbsterhalter nach dem Studienförderungsgesetz 1992 mit den in § 27 Abs. 1 StudFG erwähnten Euro 7.272 zu begrenzen oder kann der nach § 30 Abs. 5 leg. cit. vorgesehene Erhöhungszuschlag von rund 12% mitberücksichtigt werden, sodass Ausbildungszuschüsse bis zu derzeit Euro 8.148 außerhalb der Einkunftsarten zufließen?

2. Erlaubt die Richtlinie über die unter LStR 2002 Rz 33 durch Rechtsverweis normierten Beträgen hinaus Aufwandersätze als nicht steuerbar zu behandeln?

Gemäß § 3 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 sind Beihilfen aus öffentlichen Mitteln steuerfrei, wenn es sich um Mittel zur Abgeltung von Aufwendungen oder Ausgaben handelt.

Werden von den Studierenden alle tatsächlichen Aufwendungen (für Wissenschaft und Forschung) nachgewiesen, kann die Universität diese unbegrenzt steuerfrei ersetzen.

Soweit keine oder nur zum Teil Aufwendungen (für Wissenschaft und Forschung) vom Studierenden nachgewiesen werden, können von der Universität maximal Euro 7.272 (Höchststudienbeihilfe für Selbsterhalter gemäß § 27 Studienförderungsgesetz 1992) nicht steuerbar gezahlt werden. LStR 2002 Rz 33 geht davon aus, dass es sich bei diesen Stipendien um Aufwendungen ohne Nachweis handelt.

Daneben können auch Beihilfen nach dem Studienförderungsgesetz 1992 bzw. Beihilfen nach dem Schülerbeihilfengesetz 1983 (§ 3 Abs. 1 Z 3 lit. e EStG 1988) steuerfrei bezogen werden (das heißt die Begünstigungen nach § 3 Abs. 1 Z 3 lit. c und lit. e EStG 1988 können nebeneinander angewandt werden).

10041

§ 3 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988 – Schweizerische Mutterschaftsentschädigung mit inländischem Wochengeld vergleichbar? (Rz 41)

(2010)

Eine in Österreich ansässige Arbeitnehmerin erhält von ihren Schweizer Arbeitgeber im Lohnausweis offen ausgewiesenes Mutterschaftsgeld ausbezahlt. Diese seit 2005 gesetzlich verankerte „Mutterschaftsentschädigung“ wird für maximal 98 Tage ab der Geburt als Taggeld ausbezahlt und beträgt 80% des vor der Niederkunft erzielten durchschnittlichen Erwerbseinkommens, höchstens aber 196 SFR pro Tag (Stand 2010). Die Geltendmachung erfolgt via Arbeitgeber, der für diese anstelle des Lohnes ausbezahlte Mutterschaftsentschädigung auch Pflichtbeiträge (Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenvorsorge [AHV/IV] und Arbeitslosenversicherungsbeiträge) einzubehalten hat. Es ist somit auch für die Berechnung künftiger Renten zu berücksichtigen.

Ist diese Mutterschaftsentschädigung steuerfrei iSd § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988?

Gemäß LStR 2002 Rz 41 sind auch ausländische Leistungen, die dem österreichischen Wochengeld vergleichbar sind und nach dem Nettoarbeitsverdienst bemessen werden, steuerfrei.

Dieser Aussage liegt das Erkenntnis des VwGH vom 01.03.2007, 2005/15/0166, zugrunde, in dem dieser zur Frage, ob Leistungen gemäß Art 15 des Liechtensteinischen Gesetzes über die Krankenversicherung dem in § 3 Abs. 4 lit. a EStG 1988 genannten Wochengeld vergleichbar sind, Stellung nahm. In dieser Entscheidung führte der VwGH unter Verweis auf das Erkenntnis des VfGH vom 12.12.1998, G 198/98, aus, dass für das Wochengeld nach § 162 ASVG bedeutsam sei, dass es das EStG 1988 von der grundsätzlichen Einkommensteuerpflicht von Einkommensersätzen nur deshalb ausnehme, weil es schon als „Nettobezug“ bemessen sei. Er beanstandete, der UFS habe unterlassen, zu prüfen, ob sich die in Rede stehenden Bezüge, welche die Beschwerdeführerin von ihrem liechtensteinischen Arbeitgeber erhalten habe, dem § 162 Abs. 3 ASVG vergleichbar nach ihrem früheren Nettoarbeitsverdienst bemessen hätten und ob sich solcherart aus der Besteuerung der Bezüge ein Nachteil im Verhältnis zur Steuerfreiheit des bereits nach dem Nettoarbeitsverdienst bemessenen österreichischen Wochengeldes ergeben habe. Würden sich die vom liechtensteinischen Arbeitgeber geleisteten Bezüge nach dem bisherigen Bruttoarbeitslohn bemessen, läge eine Vergleichbarkeit mit den Lohnfortzahlungen durch österreichische Arbeitgeber, wie etwa im Bereich des öffentlichen Dienstes, vor, welche nach dem EStG 1988 auch für den Zeitraum der Beschäftigungsverbote wegen einer Schwangerschaft nicht steuerbefreit seien. Soweit eine Vergleichbarkeit der in Rede stehenden Leistung aus Liechtenstein mit dem österreichischen Wochengeld (§ 162 ASVG), welches nach § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988 von der Steuer befreit sei, gegeben wäre, läge in der Besteuerung der aus Liechtenstein bezogenen Leistung eine Beschränkung der Arbeitnehmerfreizügigkeit.

Im fortgesetzten Verfahren kam der UFS (RV/0217-F/07 vom 30.04.2007) zum Ergebnis, dass die liechtensteinische Transferleistung aus Anlass einer Mutterschaft auf Basis des AHV-pflichtigen Lohnes, somit eines Bruttolohnes, bemessen wird. Diese Leistung sei daher nicht mit dem inländischen Wochengeld sondern mit jener Geldleistung (Lohnfortzahlung) zu vergleichen, die eine Beamtin in Österreich für den Zeitraum des Beschäftigungsverbotes wegen einer Schwangerschaft erhalte, welche nach dem EStG 1988 nicht steuerbefreit sei.

Auch die Schweizerische Mutterschaftsentschädigung bemisst sich nach dem durchschnittlichen Erwerbseinkommen; diese Entschädigung unterliegt nach Art. 23 lit. a des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer („alle anderen Einkünfte, die an die Stelle des Einkommens aus Erwerbstätigkeit treten“) bzw. Art. 7 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden der Steuerpflicht. Für Personen ohne steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt finden sich die Regelungen in Art. 35 StHG und Art. 91 DBG.

Es steht somit eindeutig fest, dass es sich bei der Schweizerischen Mutterschaftsentschädigung um einen Bruttolohn handelt, der mit dem österreichischen Wochengeld nicht vergleichbar ist. Die Steuerbefreiung des § 3 Abs. 4 lit. a EStG 1988 kommt daher nicht zur Anwendung.

10046a

§ 3 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 – Steuerbefreiung für Stipendien an Langzeitarbeitslose (Rz 46a)

(2001)

Eine Arbeitsstiftung vermittelt im Zuge einer gemeinsamen Initiative mit dem Arbeitsmarktservice Wien (AMS) Arbeitslose an Unternehmer. Stiftungsträger ist eine gemeinnützige GmbH. Stiftung und Beschäftigerunternehmer können nicht als Arbeitgeber angesehen werden. Die Arbeitslosen erhalten vom AMS ein „Schulungsarbeitslosenentgelt“. Zusätzlich erhalten die Arbeitslosen ein so genanntes „Stipendium“ in Höhe von mindestens 1.000 S monatlich, welches nicht vom AMS, sondern vom Unternehmer, bei dem der Arbeitslose beschäftigt ist, ausbezahlt bzw. getragen wird.

Wie ist das Stipendium einkommensteuerlich zu behandeln:

• bei Auszahlung vom Unternehmer direkt an den Arbeitslosen
• bei Auszahlung vom Unternehmer an die gemeinnützige GmbH und von dieser an den Arbeitslosen?

Können die Stipendien unter § 3 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 als „Bezüge oder Beihilfen aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung oder einer unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallenden Privatstiftung wegen Hilfsbedürftigkeit“ subsumiert werden?

Nach dem Programm „Integra“ werden Langzeitarbeitslose auf die Aufnahme einer regulären Beschäftigung durch Training, Arbeit und Qualifikation außerhalb eines Dienstverhältnisses vorbereitet. Eine Verpflichtung zu einer entsprechenden Gegenleistung ist nicht gegeben. Dafür erhalten die Langzeitarbeitslosen eine Entschädigung vom AMS (angepasst an das Arbeitslosengeld) zuzüglich eines 20-prozentigen Zuschlages, der vom Arbeitgeber ausgezahlt wird. Das Bundesministerium für Finanzen hat diesbezüglich die Rechtsansicht vertreten, dass der insgesamt ausgezahlte Betrag als einheitliche Leistung im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 5 lit. a EStG 1988 (das versicherungsmäßige Arbeitslosengeld und die Notstandshilfe oder an deren Stelle tretende Ersatzleistungen) zu beurteilen ist. Der ausgezahlte Bezug ist zur Gänze wie Arbeitslosengeld zu behandeln. Es ist dafür vom AMS ein entsprechender Lohnzettel auszustellen, der die Leistungen des AMS (einschließlich des 20-prozentigen Zuschlages) beinhaltet.

Analog dazu ist in jenen Fällen, in denen neben dem Schulungsarbeitslosentgelt (das als Arbeitslosengeld steuerfrei bleibt und gemäß § 3 Abs. 2 EStG 1988 bei der Veranlagung zu berücksichtigen ist) seitens des Beschäftigerunternehmens bzw. der Stiftung Beiträge („Stipendium“) gezahlt werden, die insgesamt 20% des Arbeitslosengeldes nicht übersteigen, ebenfalls von einer einheitlichen Leistung (Arbeitslosengeld) auszugehen. Übersteigen die Beiträge („Stipendium“) insgesamt 20% des Arbeitslosengeldes, ist in wirtschaftlicher Betrachtungsweise von einer Gegenleistung auszugehen. In diesem Fall sind die Beiträge des Beschäftigerunternehmens oder der Stiftung als steuerpflichtiger Arbeitslohn zu behandeln, wobei das Beschäftigerunternehmen die Pflichten des Arbeitgebers (Lohnsteuerabzug, Ausstellung eines Lohnzettels) hinsichtlich der gesamten Beiträge (des gesamten „Stipendiums“ vom Beschäftigerunternehmen und der Stiftung) wahrzunehmen hat.

10056

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 – Auslegung des Begriffes „Inländische Betriebe“ in Verbindung mit Entscheidungen des UFS (Rz 56)

(2007)

Der UFS hat in Entscheidungen zu § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 (siehe UFSF 05.10.2005, RV/0016-F/04; UFSF 29.05.2006, RV/0028-F/06; UFSW 22.06.2006, RV/1007-W/06) den Begriff des „inländischen Betriebes“ so ausgelegt, dass damit nicht nur österreichische Betriebe, sondern auch Betriebe im EU-/EWR-Raum gemeint sind.

Folgt man dieser Auslegung durch den UFS, stellt sich in weiterer Folge die Frage, wie der Begriff Ausland auszulegen ist. Wird der Begriff so ausgelegt, dass Ausland alle Länder außerhalb Österreichs sind, kommt es zu völlig verzerrenden Ergebnissen. Sieht man als Ausland nur jene Staaten an, die nicht Mitglieder des EU-/EWR-Raum sind, kommt der Befreiungstatbestand nur hinsichtlich der Drittstaaten zur Anwendung. Dies würde eine wesentliche Einschränkung der bisherigen Vorgangsweise darstellen.

Wie ist die Befreiung gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 zukünftig anzuwenden?

Eine maßgebliche Wirkung der Vorschrift des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 ist der Umstand, dass dem Arbeitgeber bei länger andauernder Bau- oder Montagetätigkeit im Ausland (außerhalb Österreichs) Rechtssicherheit verschafft wird, dass diese Bezüge im Inland nicht der Besteuerung unterliegen. Die Prüfung, ob keine Steuerpflicht in Österreich auf Grund zwischenstaatlicher Regelungen (Vorliegen einer Baustelle, Steuerpflicht im Ausland auf Grund des längeren Aufenthaltes usw.) gegeben ist, wird durch die Steuerbefreiung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 vorweggenommen. Bei einer allfälligen Veranlagung des Arbeitnehmers kommt es zur Erfassung der nach § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 steuerfrei gestellten Bezüge im Rahmen des Progressionsvorbehaltes.

Jede andere Auslegung würde dem ursprünglichen Willen des Gesetzgebers widersprechen. Eine Diskriminierung ausländischer Arbeitgeber aus dem EU-/EWR-Raum liegt nicht vor, da diese nicht zum Lohnsteuerabzug verpflichtet sind.

Unabhängig von den Entscheidungen des UFS wird an der bisherigen Auslegung der Befreiungsbestimmung nach den Lohnsteuerrichtlinien 2002 festgehalten.

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 – Auslegung des Begriffes „Inländische Betriebe“ in Verbindung mit § 21 BAO (Rz 56)

(2007)

Eine inländische Kapitalgesellschaft hält 99% der Anteile einer ausländischen Kapitalgesellschaft, wobei gegenständliche ausländische Kapitalgesellschaft als Generallieferant im Ausland eine Anlage errichtet. Die inländische Kapitalgesellschaft hat im Rahmen der Gestellung von Personal an die genannte ausländische, anlagenerrichtende Kapitalgesellschaft nunmehr angefragt, ob nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise iSd § 21 BAO aufgrund der Tatsache, dass sie zu 99% Anteilseignerin der ausländischen Kapitalgesellschaft ist, die Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 anzuwenden wäre.

Kann nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise iSd § 21 BAO unterstellt werden, dass es sich bei einer ausländischen, anlagenerrichtenden Gesellschaft aufgrund eines zu 99% inländischen Anteilseigners (österreichische Kapitalgesellschaft) um einen inländischen Betrieb iSd § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 handelt?

Maßgeblich ist der Sitz der anlagenerrichtenden Gesellschaft. Der Sitz oder der Wohnsitz der Anteilseigner ist unerheblich. Dies gilt auch dann, wenn ein Gesellschafter zu 100% an der anlagenerrichtenden Gesellschaft beteiligt ist.

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 – Mitarbeit eines österreichischen Gesellschafter-Geschäftsführers an einem EDV-Großprojekt (Vernetzung von Krankenkassen) in Deutschland (Rz 56)

(2004)

Eine österreichische GmbH erhält einen Auftrag, an der Erstellung eines komplexen Datennetzwerkes in Deutschland mitzuarbeiten. Auftraggeber ist eine deutsche Versicherungskasse (Bauwirtschaft). Auftragnehmer ist ein deutsches EDV-Unternehmen. Der Auftragsumfang erstreckt sich auf die Vernetzung bestehender Rechenzentren. Die entsprechenden Hard- und Softwarekomponenten sind zu planen und umzusetzen.

Der Auftrag an die österreichische GmbH umfasst die Mitarbeit im Umsetzungsteam des deutschen EDV-Anbieters, wobei das hohe Know How des entsendeten Mitarbeiters und die selbständige Realisierung (Planung und Zukauf von notwendigen Hardwarekomponenten, Erstellung oder Zukauf von Softwarekomponenten) durch diesen gefragt waren. Der Österreichische EDV-Fachmann ist in die Betriebsstruktur des deutschen EDV-Unternehmens eingegliedert. Der Tätigkeitsrahmen vor Ort ist mit 40 Wochenstunden, welche von Montag bis Donnerstag abzuleisten sind (sonst Steuerpflicht nach DBA in Deutschland), vorgegeben.

Liegen die Grundvoraussetzungen für die Steuerbefreiung im Zusammenhang mit der Errichtung einer begünstigten Anlage vor?

Nach Rz 56 liegt eine begünstigte Auslandstätigkeit ua. dann vor, wenn von einem inländischen Subunternehmer für einen ausländischen Generalunternehmer ein Teil eines Gesamtprojekts ausgeführt und dieses Teilprojekt für sich gesehen eine begünstigte Anlage darstellt.

Wenn der Auftrag an die österreichische GmbH als eigenständiges (Teil)Projekt zu qualifizieren ist, stellt die Mitarbeit im Umsetzungsteam eine begünstigte Tätigkeit dar. Liegt im Wesentlichen eine bloße Personalgestellung ohne abgrenzbares Teilprojekt vor, ist die Tätigkeit nicht begünstigt. Im vorliegenden Fall beschränkt sich der Auftrag an das österreichische Unternehmen auf die Entsendung eines qualifizierten Mitarbeiters, nicht jedoch auf die Erfüllung eines eigenständigen (Teil)Projektes; die Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 steht daher nicht zu.

10057

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 – Auslandsentsendung nach Slowenien (Rz 57)

(2005)

Ein Industrieunternehmen lagert Teile seiner Produktionsstufen ins benachbarte Ausland (Slowenien) an ein dort ansässiges, im Bereich der Lohnfertigung tätiges Unternehmen aus und setzt dort auch eigene österreichische Dienstnehmer sowie geleastes österreichisches Leihpersonal ein.

Produziert werden Eisenbahnzüge (zB Triebfahrzeug, Liegewagen) in einem festen Werksgelände eines ausländischen Unternehmens für Abnehmer, die an einem anderen Ort bzw. in einem anderen Land über eigene Betriebsanlagen und Schienennetze verfügen.

Muss der Anlagenerrichter ein inländisches Unternehmen sein? Was versteht man unter einer begünstigten Anlage? Können auch Großmaschinen, die in Lohnfertigung im Ausland produziert, aber europaweit verkauft werden und nicht zur Verwendung am Montageort bestimmt sind, als begünstigte Anlage angesehen werden?

Liegt bei Benützung der Anlagen des ausländischen Unternehmens eine Betriebsstätte des österreichischen Unternehmens vor? Slowenien erhebt keine Lohn- oder Einkommensteuer, obwohl diese Lohnfertigung in Slowenien seit mehr als zwei Jahren läuft (einzelne Dienstnehmer pendeln bereits so lange zwischen Österreich und Slowenien). Gibt es eine subject to tax – Klausel?

Voraussetzung für die Steuerbegünstigung ist, dass ein inländisches Unternehmen oder ein inländisches Subunternehmen (auf Grund eines Auftrages oder auf Grund einer eigenen Entscheidung) eine begünstigte Anlage im Ausland errichtet. Diese Steuerbegünstigung wurde geschaffen, um Wettbewerbsnachteile österreichischer Unternehmen auf dem Sektor des Anlagenbaues im Ausland durch unterschiedliche steuerliche Behandlung der Arbeitslöhne von ins Ausland entsendeten Arbeitnehmern zu beseitigen.

Der Zusammenbau von nicht ortsfesten Maschinen und Arbeitsgeräten (zB Triebwägen) ist keine begünstigte Anlagenerrichtung, wenn die Maschine (das Arbeitsgerät) auch in Österreich zusammengebaut und das fertige Produkt ins Ausland transportiert werden kann. Werden Maschinen im Ausland zusammengebaut und dann an einem anderen Ort (in einem anderen Land) verwendet, kann daraus geschlossen werden, dass ein Zusammenbau an eben diesem Produktionsort im Ausland nicht „notwendig“ war (muss offenbar nicht wegen ihres Umfanges „an Ort und Stelle montiert“ werden – siehe Rz 57).

Eine Betriebsstätte sowohl nach § 29 BAO als auch nach dem DBA Slowenien liegt dann vor, wenn eine feste örtliche Anlage oder Einrichtung bzw. eine feste Geschäftseinrichtung existiert, die der Ausübung des Gewerbebetriebes dient bzw. durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Erforderlich ist, dass dem österreichischen Unternehmen eine gewisse, nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht zusteht (Eigentum, Miete, Pacht, unter Umständen auch unentgeltliche Überlassung). Eine alleinige Verfügungsmacht ist nicht erforderlich; im Falle einer Mitbenützung durch das österreichische Unternehmen muss sich die Verfügungsmacht jedoch zB durch die Beschäftigung eigener Arbeitnehmer manifestieren.

Im DBA Slowenien gibt es keine subject-to-tax-Klausel, dh dass die abkommensrechtliche Steuerbefreiung durch Österreich nicht davon abhängig ist, ob die betreffenden Einkünfte in Slowenien tatsächlich besteuert werden.

10057a

Begünstigte Auslandstätigkeit gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 (Rz 57a)

(2008)

Ein österreichisches Unternehmen führt als Subunternehmer eines deutschen Auftraggebers eine Sanierung von bestehenden undichten Kanal- bzw. Abwassersystemen (in Städten bzw. Gemeinden) durch.

Die österreichische Firma wendet dabei ein Verfahren an, bei dem ein werkseitig hergestellter Schlauchinliner aus Nadelfilz, Glasfaser udgl., der mit Kunstharzen getränkt ist, in die bestehenden Leitungen eingebracht wird und mittels Wasser- oder Luftdruck an die Rohrwandung gepresst wird.

Bei dieser Form der Sanierung ist es nicht notwendig, die bestehenden undichten Kanalrohre auszutauschen bzw. zu erneuern, sondern können diese Abdichtungen (Inliner) über bestimmte herzustellende Einstiegsöffnungen eingebracht werden, wodurch umfangreiche Grabungsarbeiten vermieden werden. Im Endeffekt wird durch diese Form der Sanierung eine Erneuerung der undichten Kanalstränge bzw. des undichten Kanalsystems vermieden.

Können diese durch den inländischen Arbeitgeber durchgeführten Sanierungen von Kanalsystemen als begünstigte Auslandstätigkeit (Bauausführung) angesehen werden und damit die Einkünfte der Arbeitnehmer des inländischen Betriebes steuerfrei gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 ausbezahlt werden, soweit diese auf die Auslandstätigkeit entfallen?

Nach § 3 Abs. 1 Z 10 lit. b EStG 1988 zählen zu den begünstigten Auslandstätigkeiten die Bauausführung, Montage, Montageüberwachung, Inbetriebnahme, Instandsetzung und Wartung von Anlagen, die Personalgestellung anlässlich der Errichtung von Anlagen durch andere inländische Betriebe sowie die Planung, Beratung und Schulung, soweit sich alle diese Tätigkeiten auf die Errichtung von Anlagen im Ausland beziehen, weiters das Aufsuchen und die Gewinnung von Bodenschätzen im Ausland. Laufende Wartungsarbeiten und Reparaturtätigkeiten an bereits bestehenden Anlagen stehen nicht im Zusammenhang mit der Errichtung von Anlagen (siehe auch UFS 31.10.2003, RV/3704-W/02).

Im vorliegenden Fall wird ein bereits bestehendes Kanal- bzw. Abwassersystem durch ein neuartiges Verfahren saniert. Für die Frage, ob eine Sanierung eine Anlagenerrichtung oder eine Reparatur einer bereits bestehenden Anlage darstellt, können die im Einkommensteuerrecht herausgearbeiteten Kriterien zur Abgrenzung zwischen Herstellungsaufwand einerseits und Erhaltungsaufwand (Instandhaltung/Instandsetzung) andererseits herangezogen werden (siehe EStR 2000 Rz 3171 ff, Rz 6460 ff).

Demnach ist von einer Herstellung (Errichtung) dann auszugehen, wenn sich dadurch die Wesensart der Anlage ändert, während eine Erhaltung (Reparatur) dazu dient, eine Anlage in einem ordnungsgemäßen Zustand zu erhalten. In EStR 2000 Rz 3176 wird ausgeführt, dass der Umstand, dass im Zuge einer Instandsetzung besseres Material oder eine moderne Ausführung gewählt wird, den Aufwendungen in der Regel nicht den Charakter eines Erhaltungsaufwandes nimmt. Als Beispiel für Erhaltungsaufwendungen wird in EStR 2000 Rz 3177 unter anderem die Großreparatur angeführt.

Wenn daher ein bestehendes Kanal- bzw. Abwassersystem durch Anwendung eines modernen Verfahrens saniert wird, um dadurch die weitere Nutzung dieses Systems zu gewährleisten, wird seine Wesensart nicht verändert. Es liegt daher keine begünstigte Tätigkeit im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 10 lit. b EStG 1988 vor.

Hingegen kann eine Herstellung und somit (begünstige) Errichtung einer Anlage vorliegen, wenn durch die Sanierung zB die Nutzungskapazität wesentlich erhöht oder das System erweitert wird und somit von einer „anderen Wesensart“ gesprochen werden kann.

10070

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 – Sachbezüge/Auslandsbezüge (Rz 70)

(2006)

Ein Dienstnehmer ist schon längere Zeit bei einem Dienstgeber beschäftigt. Seit kurzem ist er bei einem begünstigten ausländischen Bauvorhaben tätig. Die gezahlten Barbezüge werden zu Recht steuerfrei belassen. Diesem Dienstnehmer wurde ab Beginn des Dienstverhältnisses eine dienstgebereigene Dienstwohnung unentgeltlich zur Verfügung gestellt, ferner kann er einen dienstgebereigenen PKW auch für private Zwecke verwenden. In Zeiten, in denen sich der Dienstnehmer im Ausland befindet (begünstigte Auslandstätigkeit), wird die Wohnung nur von der Gattin und den Kindern genutzt. Der PKW kann (in Zeiten der Auslandsentsendung) auch von der Gattin für Privatzwecke verwendet werden. Können im vorliegenden Fall die „Sachbezüge“ (Wohnung und PKW), die in keinem unmittelbaren Zusammenhang mit der begünstigten Auslandstätigkeit stehen, auch steuerfrei belassen werden?

Sachbezüge sind Teil des Entgelts, das für die Dauer einer begünstigten Auslandstätigkeit zur Gänze steuerfrei ist (zur Berechnung der Lohnsteuer siehe Rz 69).

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 – Aufteilung von Sachbezügen auf Inlands- und Auslandsbezüge (Rz 70)

(2006)

Herr NN ist ansässig lt. DBA in Österreich. Er ist sowohl Geschäftsführer der österreichischen GmbH als auch Geschäftsführer der deutschen GmbH (Tochter der österreichischen GmbH). Die österreichische GmbH zahlt Herrn NN die gesamten Bezüge. Entsprechend dem Arbeitsanfall wird ein Drittel der Bezüge an die deutsche GmbH weiterverrechnet.

Dem Geschäftsführer wird ein PKW für sämtliche Dienst- und Privatfahrten zur Verfügung gestellt. Der PKW befindet sich im Betriebsvermögen der deutschen GmbH. Entsprechend dem Arbeitsanfall verrechnet die deutsche GmbH zwei Drittel der PKW-Kosten an die österreichische GmbH. Das Dienstverhältnis besteht nur zur österreichischen GmbH. Die ausländische Geschäftsführertätigkeit wird im Auftrag der österreichischen GmbH durchgeführt. Wie wird der Sachbezugswert für den PKW berechnet bzw. aufgeteilt?

Auf Grund der Bestimmung des Art. 16 Abs. 2 DBA Deutschland hat Deutschland für die Vergütungen der Geschäftsführertätigkeit in Deutschland das Besteuerungsrecht. Zu den steuerpflichtigen Bezügen gehört auch der Sachbezugswert des PKW, der Teil des Entgelts ist, das im Ausmaß der Tätigkeit im jeweiligen Land anteilig zu versteuern ist (zwei Drittel in Österreich, ein Drittel in Deutschland). Die auf Deutschland entfallenden Bezüge sind unter Progressionsvorbehalt im Wege der Veranlagung in Österreich zu berücksichtigen.

§ 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988, § 67 Abs. 8 lit. b EStG 1988 – Versteuerung der Kündigungsentschädigungen ab 1.1.2001 (Rz 70 und Rz 1104b)

Siehe Rz 11104b

10076

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. c EStG 1988 – Stock Options bei leitenden Angestellten (Rz 76 und Rz 90c)

(2001)

Verschiedene Begünstigungen des § 3 EStG 1988 – und somit auch die Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. c EStG 1988 für Optionen – kommen nur zur Anwendung, wenn sie allen Arbeitnehmern bzw. bestimmten Gruppen von Arbeitnehmern gewährt wird.

Muss dieser Vorteil allen (oder bestimmten Gruppen von) Arbeitnehmern im gleichen Ausmaß gewährt werden?

Beispiel 1: (willkürliche Festsetzung): Leitende Angestellte erhalten eine Option auf Aktien zum Kurswert von 500.000 S eingeräumt, alle übrigen Dienstnehmer erhalten eine Option in Höhe von 60.000 S.

Beispiel 2: (Festsetzung nach der Höhe des Bezuges – Option auf Aktien in Höhe von 20% des Brutto-Bezuges). Leitender Angestellter: Brutto 1,000.000 S – Option in Höhe von 200.000 S; Arbeiter: Brutto 300.000 S – Option in Höhe von 60.000 S.

Gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. c EStG 1988 muss der Vorteil allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen von Arbeitnehmern eingeräumt werden. Die leitenden Angestellten eines Unternehmens sind keine Gruppe, ebenso nicht bestimmte Arbeitnehmer, denen eine Belohnung gewährt werden soll. Gemäß Rz 76 müssen Gruppenmerkmale betriebsbezogen sein. Dies liegt beispielsweise bei folgenden Gruppen vor: Alle Innendienst- bzw. Außendienstmitarbeiter, gesamtes kaufmännisches oder technisches Personal, Verkaufpersonal, alle Monteure, alle Arbeitnehmer mit einer Betriebszugehörigkeit von mehr als x-Jahren.

Innerhalb aller Arbeitnehmer oder einer Gruppe von Arbeitnehmern kann die Höhe der Option nach objektiven Merkmalen unterschiedlich gestaffelt sein (zB im Ausmaß eines %-Satzes des Bruttobezuges).

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Gesellschafter-Geschäftsführer ist einziger Arbeitnehmer (Rz 76 und Rz 81)

(1994)

Der Gesellschafter-Geschäftsführer, der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezieht, oder nichtbeteiligte Geschäftsführer der Komplementär-GmbH einer GmbH & Co KG ist der einzige Arbeitnehmer der GmbH. Für diesen Geschäftsführer der GmbH wird vom Arbeitgeber eine Krankenversicherungsprämie bezahlt. Für die Arbeitnehmer der KG, an der die GmbH beteiligt ist, werden vom Arbeitgeber hingegen keine Versicherungsprämien geleistet. Kann der Geschäftsführer bei diesem Sachverhalt die Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 in Anspruch nehmen?

Gemäß § 47 Abs. 1 EStG 1988 ist der Arbeitnehmer eine natürliche Person, die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezieht. Arbeitgeber ist, wer Arbeitslohn im Sinne des § 25 EStG 1988 auszahlt. Ist die Komplementär-GmbH einer GmbH & Co KG Arbeitgeber im Sinne des § 47 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988 des Geschäftsführers als einzigem Arbeitnehmer, so steht der Anwendung des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 weder der Umstand entgegen, dass der Geschäftsführer der einzige Arbeitnehmer der GmbH ist, noch dass den Arbeitnehmern der KG keine Krankenversicherungsprämien bezahlt werden.

10077

Benützung von Einrichtungen und Anlagen in Verbindung mit § 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 (Rz 77 und Rz 77a)

(2008)

Ein Werksarzt eines großen Betriebes verschreibt Massagen und Moorpackungen. Diese Anwendungen werden in einem anerkannten Heilbad durchgeführt. Die Kosten der Anwendungen bzw. auch die damit anfallenden Hotelkosten werden vom Arbeitgeber getragen. Er betreut die Abwicklung. Sämtliche Rechnungen werden an ihn geschickt. Die Auswahl des Heilbades (Kurortes) und die dortige Unterkunft erfolgt durch den Dienstnehmer. Der Dienstnehmer muss sich für die Aufenthaltsdauer Urlaub nehmen.

1. Sind derartige Aufwendungen des Arbeitgebers unter die Steuerbefreiungen des § 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 subsumierbar?

2. Würde sich die steuerliche Beurteilung ändern, wenn der Arbeitgeber in einem Hotel turnusweise eine bestimmte Anzahl von Zimmern (Rahmenvertrag) angemietet hat, die er nach eigener Entscheidung vergeben kann?

3. Wie ist der Fall zu beurteilen, wenn die Aktion vom Betriebsrat durchgeführt wird?

Gemäß § 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 ist der geldwerte Vorteil aus der Benützung von Einrichtungen und Anlagen, die der Arbeitgeber allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen von Arbeitnehmern zur Verfügung stellt, begünstigt. Unter einer „Einrichtung, die vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird“ kann begrifflich nur der geldwerte Vorteil aus der Benützung einer arbeitgebereigenen oder angemieteten Einrichtung oder Anlage verstanden werden, bei der der Arbeitgeber auch rechtlich und tatsächlich befugt ist, sie seinen Mitarbeitern zur Verfügung zu stellen.

ad 1)

Im gegenständlichen Fall werden weder arbeitgebereigene Anlagen benützt noch hat der Arbeitgeber Anlagen und Einrichtungen angemietet. Der Arbeitgeber übernimmt die Kosten der Kur und zahlt dafür einen Geldbetrag. Es liegt daher steuerpflichtiger Arbeitslohn vor, da sich die Befreiungsbestimmung nur auf den Sachbezug bezieht.

ad 2)

Das Anmieten von Zimmern alleine ist ebenfalls nicht begünstigt, da die Zimmer nur Teil der Einrichtungen bzw. Anlagen sind. Der Arbeitgeber hat kein Verfügungsrecht über die sonstigen für eine Kuranwendung notwendigen Einrichtungen und Anlagen.

ad 3)

Dotiert der Arbeitgeber den Betriebsratsfonds mit Zweckbindung bzw. Einflussnahme auf den Empfängerkreis, liegt bei Zufluss an den Arbeitnehmer ein steuerpflichtiger Arbeitslohn vom Arbeitgeber vor (vgl. VwGH vom 20.09.2001, 98/15/0151, wonach Zuwendungen an den Betriebsratsfonds, die an individuell bestimmte oder bestimmbare Dienstnehmer weitergeleitet werden, steuerpflichtiger Arbeitslohn sind).

Beschließt der Betriebsrat ohne Einflussnahme des Arbeitgebers eine derartige Unterstützung, liegen steuerpflichtige Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit von dritter Seite vor.

10077a

§ 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 – Kostenlose Massagen durch Arbeitgeber (Rz 77a)

(2009)

Der Arbeitgeber nimmt die Dienstleistungen eines betriebsfremden selbständigen Masseurs in Anspruch und ermöglicht den Bediensteten im eigenen Betrieb auf Kosten des Arbeitgebers Massagen erhalten zu können. Der Arbeitgeber stellt den Raum für die Massagen zur Verfügung und organisiert auch die Einteilung der Massagetermine. Die Dienstleistungen können von allen Arbeitnehmer/innen in Anspruch genommen werden. Der Masseur rechnet die erbrachten Leistungen mit dem Arbeitgeber direkt ab; der Zahlungsfluss erfolgt unmittelbar vom Arbeitgeber an den Masseur.

Ist der geldwerte Vorteil, der den Bediensteten durch die kostenlose Inanspruchnahme der Dienstleistungen erwächst, gemäß § 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 von der Steuer befreit oder liegt darin ein steuerpflichtiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor?

Werden vom Arbeitgeber allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen von Arbeitnehmern in eigenen Einrichtungen gesundheitsfördernde Maßnahmen (zB Massagen, Gymnastikkurse uÄ) angeboten, ist dieser geldwerte Vorteil in analoger Anwendung von § 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 von der Steuer befreit. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber die Verfügungsmacht über diese Einrichtung hat. Ebenso befreit wäre die langfristige Anmietung (zB jeden Montagnachmittag) einer Sportanlage (zB Fußballplatz, Turnsaal), die allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen zur ausschließlichen Nutzung zur Verfügung gestellt wird.

Gutscheine für Massagen außer Haus oder für den Besuch eines Fitnesscenters sind nicht steuerbefreit.

Benützung von Einrichtungen und Anlagen in Verbindung mit § 3 Abs. 1 Z 13 EStG 1988 (Rz 77 und Rz 77a)

Siehe Rz 10077

10078

§ 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 – Freiwillige Sachzuwendungen (Rz 78)

(2012)

Ein Versorgungsunternehmen gewährt allen Arbeitnehmern neben einem laufenden begünstigten Energiebezug jährlich einen Energiegutschein bis zu einem Gesamtwert von 186 Euro. Die Arbeitnehmer können damit aus verschiedenen Produkten des Arbeitgebers wählen (verbilligten Strom oder Gas).

Für den laufenden Energiebezug wurde ein Sachbezugswert gemäß § 15 EStG 1988 angesetzt.

Liegt hinsichtlich des Energiegutscheines eine steuerfreie Zuwendung gemäß § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 vor?

Gemäß § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 ist der geldwerte Vorteil aus der Teilnahme an Betriebsveranstaltungen (zB Betriebsausflüge, kulturelle Veranstaltungen, Betriebsfeiern) bis zu einer Höhe von 365 Euro jährlich und dabei empfangene Sachzuwendungen bis zu einer Höhe von 186 Euro jährlich steuerfrei.

In den LStR 2002 Rz 79 wird ausgeführt, dass es bereits genügt, wenn die Übergabe der Geschenke der eigentliche Anlass und Inhalt der Veranstaltung ist. In den LStR 2002 Rz 80 sind derartige Sachzuwendungen beispielhaft aufgezählt (zB Autobahnvignetten, Gutscheine, Geschenkmünzen).

Wenngleich die Verwaltungspraxis (vgl. LStR 2002 Rz 80) in Bezug auf derartige Warengutscheine eine großzügige Auslegung vorsieht, wird beim Herausschälen aus einer Gesamtleistung ein strenger Maßstab angelegt (vgl. Beispielsammlung zu den LStR 2002 Rz 10079). Es wäre daher verfehlt, aus einem laufenden Energiebezugsrecht eine Sachzuwendung gemäß § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 herauszuschälen.

Werden zusätzlich zum verbilligten Energiebezugsrecht abgrenzbare Energiegutscheine an die Arbeitnehmer übergeben, die mengenmäßig auf kWh Strom oder Gas oder auf Frei-Strom- oder Frei-Gas-Tage lauten und den Betrag von 186 Euro nicht überschreiten, steht die Steuerbefreiung gemäß § 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988 zu.

Werden einem Arbeitnehmer Rabatte (zB Frei-Energie-Tage bei Abbucherbonus) gewährt, die das Unternehmen unter den gleichen Voraussetzungen auch Endverbrauchern einräumt, so liegt insoweit kein Sachbezug vor.

10079

§ 3 Abs. 1 Z 14 EStG 1988, § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 – Erfolgsprämien in Form von Sachgeschenken (Rz 79 und Rz 1055)

(2001)

Ein größerer Arbeitgeberbetrieb beschließt, wegen des guten Geschäftsganges eine Prämie von 8.500 S je Arbeitnehmer auszuschütten. Von dieser Prämie sollen 6.000 S auf das Konto überwiesen werden (Geldprämie). Der Rest im Barwert von 2.500 S soll den Mitarbeitern in Form von Sachgutscheinen (Einkauf bei etwa 20 verschiedenen Geschäften möglich) durch den Betriebsrat oder den unmittelbar Vorgesetzten überreicht werden (keine Feier). Kann der Wert der Warengutscheine bis zum Höchstbetrag von 2.500 S je Kalenderjahr aus einer Prämienzusage herausgeschält und steuerfrei belassen werden?

Es liegt eine einheitliche Prämienzahlung in Höhe von 8.500 S vor. Der Wert der übergebenen Warengutscheine stellt steuerpflichtigen Arbeitslohn dar. Die Versteuerung hat nach § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 als sonstiger Bezug zu erfolgen. Ein Herausrechnen aus einer Gesamtprämie ist nicht zulässig.

10081

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Erhöhung der Prämienleistungen innerhalb des Freibetrages von 300 Euro (Rz 81)

(2004)

Ein Arbeitgeber gewährt allen MitarbeiterInnen als zukunftssichernde Maßnahme Beiträge zu einer Erlebensversicherung. Die Höhe der Prämie richtet sich nach der jeweiligen Gehaltsstufe (Gruppenmerkmal wird erfüllt). Bei Übertritt in eine höhere Gehaltsstufe erhöht sich daher auch die Prämie (zB von 150 Euro auf 200 Euro jährlich). Ist diese Erhöhung gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 steuerfrei?

Diese Prämienerhöhung (somit auch eine Erhöhung der Versicherungsleistung) stellt eine Novation dar, die jedoch keinen Einfluss auf die Steuerfreiheit der Prämien hat; dies gilt sowohl für die vergangenen als auch für die künftigen Prämienzahlungen.

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Gesellschafter-Geschäftsführer ist einziger Arbeitnehmer (Rz 76 und Rz 81)

Siehe Rz 10076

10081a

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Vorzeitige Ausschüttung aus dem Versicherungsvertrag (Rz 81a)

(2004)

Der Versicherungsvertrag beinhaltet eine Klausel, wonach nach Ablauf einer Frist von zehn Jahren alle fünf Jahre Teilausschüttungen fällig werden. Unterliegen derartige Verträge der Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988?

Derartige Teilausschüttungen entsprechen nicht dem gesetzlich verankerten Charakter einer Zukunftsvorsorge mit Mindestbindungsfristen. Derartige Verträge fallen daher von vornherein nicht unter die Begünstigung gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988.

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Auflösung und Verlängerung von Versicherungsverträgen (Rz 81a)

(2004)

Im Zusammenhang mit der Auflösung und Verlängerung von Versicherungsverträgen, deren Prämienleistungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 steuerfrei sind, ergeben sich folgende Fragen.

1. Darf eine Er-und Ablebensversicherung mit gleichteiliger Er- und Ablebenssumme, die eine Laufzeit von 15 Jahren aufweist, nach Ablauf von 10 Jahren jederzeit rückgekauft werden, ohne dass eine Nachversteuerung der Beiträge ausgelöst wird?

2. Darf eine Er-und Ablebensversicherung mit gleichteiliger Er- und Ablebenssumme, die eine Laufzeit von 10 Jahren aufweist, nach Ablauf von 10 Jahren prämienfrei um 5 Jahre verlängert werden, ohne dass eine Nachversteuerung der Beiträge ausgelöst wird?

3. Darf eine Er-und Ablebensversicherung mit gleichteiliger Er- und Ablebenssumme, die eine Laufzeit von 10 Jahren aufweist, nach Ablauf von 10 Jahren prämienpflichtig um 5 Jahre verlängert werden, ohne dass eine Nachversteuerung der Beiträge ausgelöst wird. Genießen die Prämienzahlungen für die Verlängerung weiterhin den Steuervorteil gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988?

ad 1) Da die Mindestlaufzeit von zehn Jahren erreicht wird, ist eine Auflösung vor dem vereinbarten Vertragsende (15 Jahre) nicht steuerschädlich.

ad 2) Eine prämienfreie Verlängerung (Prämienfreistellung) ist nicht steuerschädlich.

ad 3) Eine prämienpflichtige Verlängerung des Versicherungsvertrages stellt eine Novation dar, die jedoch keinen Einfluss auf die Steuerfreiheit der Prämien gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 hat; dies gilt sowohl für die vergangenen als auch für die künftigen Prämienzahlungen.

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988, § 15 EStG 1988 – Unfallversicherung mit Erlebenskomponente als Zukunftssicherung (Rz 81a und Rz 663)

(2000)

Der Arbeitgeber zahlt Prämien für eine Unfallversicherung mit einer Erlebenskomponente, bei der eine unterschiedliche (unwiderrufliche) Begünstigung im Falle des Erlebens einerseits bzw. im Todesfall andererseits gegeben ist.

• Versicherungsnehmer: Der Arbeitgeber
• Versicherte Person: Der Arbeitnehmer
• Begünstigter im Erlebensfall: Der versicherte Arbeitnehmer
• Begünstigter im Todesfall: Der Arbeitgeber

Im Todesfall behält sich der Arbeitgeber die Möglichkeit offen, an den Rechtsnachfolger des Verunglückten die Versicherungsleistung weiterzugeben. Die Prämie für die Unfallversicherung aller Dienstnehmer wird vom Arbeitgeber bezahlt. Wie ist die steuerliche Behandlung vorzunehmen?

Bei einer derartigen Kombination von Unfallversicherung (Risikoversicherung) und Erlebensversicherung ist von einer einheitlichen Versicherung auszugehen, sodass eine Aufteilung der Prämienzahlung nicht vorzunehmen ist. Weiters ist von einer Versicherung zu Gunsten des Arbeitnehmers auszugehen, weil diesem im Regelfall (Erlebensfall) die Versicherungsleistung zufließt. Die vom Arbeitgeber geleisteten Prämien für die Unfallversicherung der Arbeitnehmer sind daher bis zu einem Betrag von 4.000 S als Zukunftssicherungsmaßnahme gemäß § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 steuerfrei, eine darüber hinausgehende Prämienzahlung des Arbeitgebers ist beim Arbeitnehmer als Vorteil aus dem Dienstverhältnis steuerpflichtig und beim Arbeitnehmer grundsätzlich als Sonderausgabe abzugsfähig. Die gesamte Prämienzahlung stellt beim Arbeitgeber Lohnaufwand (Betriebsausgabe) dar. (Sollte mit der Versicherungsleistung des Arbeitgebers ein Anspruch gegen das Versicherungsunternehmen erworben werden, müsste dieser aktiviert werden.)

Bei Zahlung der Versicherungsleistung im Erlebensfall an den Arbeitnehmer ergibt sich keine steuerliche Auswirkung (kein weiterer Vorteil aus dem Dienstverhältnis).

Bei Zahlung der Versicherungsleistung an den Arbeitgeber als Begünstigter im Todesfall liegt beim Arbeitgeber eine Betriebseinnahme vor. Verzichtet der Arbeitgeber als Begünstigter zu Gunsten der hinterbliebenen Angehörigen und wird die Versicherungssumme unmittelbar diesen ausgezahlt, bestehen keine Bedenken, von der Erfassung als Betriebseinnahme beim Arbeitgeber auf Grund des Verzichts Abstand zu nehmen, weil bereits die Prämienzahlungen dem Arbeitnehmer als Vorteil aus dem Dienstverhältnis zugerechnet wurden.

10083

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Umwandlung bestehender Lebensversicherungsverträge (Rz 83)

(2004)

Einige Unternehmen bieten ihren Arbeitnehmern das Gehaltsumwandlungsmodell im Rahmen des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 an. Im Zuge der Vereinbarung wird zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbart, dass der Betrag von monatlich 25 Euro vom Arbeitgeber in eine bereits durch den Arbeitnehmer abgeschlossene Versicherung (zB Kranken- oder Er- und Ablebensversicherung) einbezahlt wird.

Gelten bereits durch den Arbeitnehmer abgeschlossene Versicherungen als steuerbegünstigte Versicherungsprodukte im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988?

In einem derartigen Fall liegen keine Zuwendungen des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung seiner Arbeitnehmer iSd § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 vor, weil die Betriebsbezogenheit (zB Gruppenmerkmal, Hinterlegung, Fristen Kontrolle und Vollziehung durch den Arbeitgeber) nicht gegeben ist. Darüber hinaus liegt keine Zukunftssicherung des Arbeitgebers vor, wenn bisher regelmäßig vom Arbeitnehmer geleistete Beiträge zukünftig durch den Arbeitgeber übernommen werden (Rz 83).

10084

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 – Zukunftssicherung während Zeiten des Präsenzdienstes bzw. Karenzurlaubes (Rz 84 und Rz 458)

(2004)

Ein Arbeitnehmer eines Unternehmens hat ein Gehaltsumwandlungsmodell im Rahmen des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 abgeschlossen und tritt eine Karenzzeit bzw. den Präsenzdienst an. In diesem Fall endet die Überweisung der Beiträge durch den Arbeitgeber. Die Polizze verbleibt nach wie vor beim Arbeitgeber. Kann der Arbeitnehmer in diesem entgeltfreien Zeitraum die Versicherungsbeiträge aus eigenem bezahlen, ohne die steuerlichen Vorteile der bisher bezahlten Beiträge zu verlieren, oder muss so ein Vertrag beitragsfrei bis zur Wiederaufnahme der Arbeit des Arbeitnehmers weitergeführt werden? Sind die Beiträge im Rahmen des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 weiterhin steuerbegünstigt?

Da keine Bezüge vom Arbeitgeber vorliegen, ist die Begünstigung des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 nicht gegeben.

Die vom Arbeitnehmer während der Zeit des Präsenzdienstes oder Karenzurlaubs weiterbezahlten Beiträge können von ihm bei Vorliegen aller Voraussetzungen des § 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 als Sonderausgaben berücksichtigt werden.

Zahlt der Arbeitgeber wieder die Bezüge aus, kann die Steuerbegünstigung des § 3 Abs. 1 Z 15 lit. a EStG 1988 wieder in Anspruch genommen werden.

10090a

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. c EStG 1988 – Besteuerung von „Restricted stocks“ (Rz 90a)

(2005)

Internationale Unternehmen praktizieren das Modell „restricted stock“ als Mitarbeiterbeteiligung. Ein Dienstnehmer eines internationalen Konzerns erhält im Zeitpunkt X („grant date“) eine bestimmte Anzahl von Aktien ohne Kosten zugesprochen. Ab dem „grant date“ hat der Dienstnehmer Stimmrechte und Dividendenbezugsrechte, darf die Aktien aber nicht verkaufen. Ab dem „vesting date“ (maximal 4 Jahre nach grant date) kann der Dienstnehmer uneingeschränkt über die Aktien verfügen. Scheidet der Dienstnehmer vor dem „vesting date“ aus, verliert er alle Rechte.

Wann erfolgt der Zufluss (und damit die Besteuerung als Sachbezug): vesting oder grant date? Wie ist vorzugehen, wenn der Dienstnehmer vor dem vesting date ausscheidet?

Der Zufluss erfolgt im Zeitpunkt des grant date. Scheidet der Arbeitnehmer vor dem vesting date aus, liegt eine Rückzahlung von Arbeitslohn gemäß § 16 Abs. 2 EStG 1988 in Höhe des ursprünglich eingeräumten Vorteils vor. Soweit dieser Vorteil nach § 3 Abs. 1 Z 15 lit. b EStG 1988 steuerfrei war, liegen auf Grund § 20 Abs. 2 EStG 1988 keine Werbungskosten vor.

10090c

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. c EStG 1988 – Stock Options bei leitenden Angestellten (Rz 76 und Rz 90c)

Siehe Rz 10076

10092k

§ 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 – Steuerbefreiung für Sportler (Rz 92k)

(2010)

Einem Sportler wurden gemäß § 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 pauschale Fahrt- und Reiseaufwandsentschädigungen steuerfrei belassen. Jahre später wird dem Verein die Gemeinnützigkeit aberkannt.

Sind im Zuge dieses Verfahrens die Lohnzettel zu berichtigen?

§ 34 BAO normiert unter welchen Voraussetzungen die Gemeinnützigkeit eines Vereines vorliegt. Die BAO kennt aber keine (bescheidmäßige) Zuerkennung oder Aberkennung der Gemeinnützigkeit eines Vereins.

Meist wird im Zuge einer Außenprüfung bzw. GPLA festgestellt ob die Gemeinnützigkeit eines Vereines vorliegt oder nicht. Sind die Voraussetzungen für eine Gemeinnützigkeit nicht oder nicht mehr gegeben, wird der Verein ohne steuerrechtliche Begünstigungen, also wie jede andere Körperschaft behandelt.

Wird beispielsweise im Zuge einer GPLA im Jahr 2012 für die Jahre 2009-2011 festgestellt, dass die Gemeinnützigkeit des Vereins im Jahr 2009 vorgelegen ist, im Jahr 2010 und 2011 aber nicht mehr, so sind die Lohnzettel für die Jahre 2010 und 2011 zu korrigieren bzw. sind Lohnzettel auszustellen und es hat eine Nachverrechnung der Lohnsteuer zu erfolgen, da für diese Jahre die Voraussetzungen für die Begünstigung nach § 3 Abs. 1 Z 16c EStG 1988 nicht vorgelegen sind.

Allfällige Werbungskosten des Sportlers muss dieser im Rahmen der Veranlagung geltend machen.

10106

§ 3 Abs. 1 Z 23 EStG 1988 – Freiwilligenförderung gemäß § 7a des Zivildienstgesetzes

(2007)

Gemäß § 7a des Zivildienstgesetzes gewährt der Bund dem Rechtsträger für den Zivildienstpflichtigen für die Dauer von drei Monaten eine so genannte Freiwilligenförderung (500 Euro monatlich), wenn im Anschluss an die Ableistung des ordentlichen Zivildienstes eine weitere Beschäftigung vereinbart wird.

Handelt es sich dabei um einen steuerpflichtigen Vorteil aus dem Dienstverhältnis?

Das Zivildienstgesetz ist insoweit etwas „unscharf“ formuliert, weil der Zivildienstpflichtige ab dem Zeitpunkt, ab dem die Beschäftigungsvereinbarung greift, kein „Zivildienstpflichtiger“ mehr ist, weil er den Zivildienst eben schon abgeschlossen hat. Es handelt sich daher im eigentlichen Sinn nicht um die Verlängerung des Zivildienstes; die „Beschäftigungsvereinbarung“ wiederum ist nichts anderes als die Vereinbarung eines gewöhnlichen Dienstverhältnisses für die Zeit nach dem Zivildienst, wobei die ersten drei Monate durch den Bund gefördert werden. Diese Förderung wird zwar dem Rechtsträger iSd § 8 Abs. 1 Zivildienstgesetz ausbezahlt, sie ist jedoch von diesem zur Gänze dem Zivildienstpflichtigen auszubezahlen (ebenso wie ein allfälliger weiterbezahlter Familienunterhalt und eine Wohnkostenbeihilfe).

Da es sich um die Förderung eines Dienstverhältnisses nach Abschluss des Zivildienstes handelt, liegen auch keine gemäß § 3 Abs. 1 Z 23 EStG 1988 steuerfreien „Bezüge der Zivildiener“ vor. Die Weiterbeschäftigung wird zwar während des Zivildienstes vereinbart, zum Zeitpunkt der Auszahlung der Bezüge ist der Beschäftigte aber kein Zivildiener mehr. Ein anderer Befreiungstatbestand des § 3 EStG 1988 wird ebenfalls nicht erfüllt, weshalb es sich sowohl bei der Freiwilligenförderung als auch beim Familienunterhalt und bei der Wohnkostenbeihilfe um steuerpflichtige Vorteile aus dem Dienstverhältnis handelt, die den Lohn- und Lohnnebenabgaben unterliegen. Da diese Beträge über den Arbeitgeber ausbezahlt werden, stellen sie bei diesem eine Betriebseinnahme dar. Die Weiterleitung an den Arbeitnehmer ist – wie das eigentliche Gehalt – eine Betriebsausgabe und als Teil des Lohnes auf dem Lohnkonto zu erfassen und in den Lohnzettel aufzunehmen.

10119

§ 3 Abs. 3 EStG 1988 – Werbungskosten bei steuerfreien Einkünften (Rz 119 und Rz 1227)

(1999)

Ein Arbeitnehmer bezieht neben steuerpflichtigen Inlandseinkünften auch Einkünfte, die gemäß § 3 Abs.1 Z 10 EStG 1988 steuerfrei zu belassen sind. Er beantragt bei der Arbeitnehmerveranlagung Werbungskosten in Höhe des amtlichen Kilometergeldes für Familienheimfahrten sowohl für Zeiten der Inlandstätigkeit als auch für Zeiten der Auslandstätigkeit.

1. Sind die Aufwendungen für Familienheimfahrten auch für Zeiten der Auslandstätigkeit zu berücksichtigen?

2. In welcher Höhe sind die Fahrtkosten zu berücksichtigen?

3. Wie erfolgt die Berücksichtigung im Veranlagungsverfahren (praktische Vorgangsweise)?

Auf eine begünstigte Auslandstätigkeit entfallende Werbungskosten sind grundsätzlich bei den diesbezüglichen Einkünften zu berücksichtigen. Daher mindern sie die für die Berechnung des Durchschnittssteuersatzes gemäß § 3 Abs. 3 EStG 1988 heranzuziehenden Einkünfte (Progressionsvorbehalt). Die Aufwendungen für Familienheimfahrten sind gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. e EStG 1988 in Höhe von 28.800 S jährlich (2.400 S monatlich) limitiert.

Ersetzt der Arbeitgeber Aufwendungen für Familienheimfahrten, sind sie als Teil der Bruttobezüge unter KZ 210 des Lohnzettels anzuführen (ausgenommen es liegt eine Dienstreise vor; gültig bis 31.12.2007). Der vom Arbeitgeber ausgestellte Lohnzettel für die Auslandsbezüge ist bei der (Arbeitnehmer)Veranlagung folgendermaßen zu korrigieren: Der unter „Auslandstätigkeit gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 und 11“ ausgewiesene Betrag ist um die als Werbungskosten zu berücksichtigenden Beträge zu vermindern. Die Werbungskosten selbst sind in das freie Feld (mit vorgelagertem weißen Balken) einzutragen, damit unter Kennzahl 243 wieder der Gesamtbetrag abgezogen wird und die steuerpflichtigen Bezüge null ergeben.

42.5.3 § 15 EStG 1988

10138

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 15 EStG 1988 – Aufwendungen eines bzw. für einen Teleworker (Rz 138 und Rz 703a)

Siehe Rz 10703a

10163

§ 15 Abs. 2 EStG 1988 und zugehörige VO über die Bewertung bestimmter Sachbezüge – Deputate in der Land- und Forstwirtschaft (Rz 163)

(2011)

In der Folge werden vier Varianten zur „Wohnraumbewertung“ in der Land- und Forstwirtschaft angeführt. Bei den Arbeitnehmern handelt es sich in den ersten drei Fällen um Saisonarbeiter und im Fall vier um einen fix angestellten Arbeitnehmer. Der Arbeitgeber hat stets auch (mehr oder weniger) Interesse daran, dass die Arbeiter „am Hof“ oder in der Nähe übernachten:

1. Die Arbeitnehmer wohnen in einer getrennten Wohneinheit im Haus des „Bauern“(bestehend aus einem Schlafzimmer für drei Personen, Aufenthaltsraum mit TV, Badezimmer mit Dusche und getrenntem WC, komplette Küche mit Sitzecke). Der Landwirt stellt keine Verpflegung zur Verfügung. Die Unterbringung von drei Arbeitern erfolgt nur saisonal (in der Erntezeit).
Bisher wurden den Mitarbeitern als Sachbezug 2/10 (Wohnung, Beheizung und Beleuchtung) iHv 39,24 Euro/Monat abgezogen.

2. Im Haus des Landwirts gibt es eine eigene Wohneinheit mit vier Zimmern (unterschiedlich große Zimmer für zwei bis vier Personen). Die Saisonarbeiter erhalten Frühstück, Mittagessen und Abendessen, das gemeinsam mit der Bauernfamilie eingenommen wird.
Bisher wurden 8/10 (156,96 Euro) für Verpflegung als Sachbezug angesetzt. Gleichzeitig minderte dies aber den Bezug lt. Kollektivvertrag (Landarbeiter NÖ).

3. Für die Saisonarbeiter wird das Nachbarhaus angekauft. Das Haus hat vier Zimmer mit je 13 – 18 m² Größe für je eine Person. Es gibt eine Gemeinschaftsküche mit Ofen, Kühlschrank, Abwasch, usw., 2 Bäder und 2 WC, weiters vom Hof aus zu begehen einen Wirtschaftsraum mit einer weiteren Dusche und WC, Waschmaschine und Platz zum Abstellen und Trocknen der Wäsche. Die Saisonarbeiter erhalten täglich ein Mittagessen.
Bisher wurde von einem „Burschenzimmer“ ausgegangen; die Verpflegung (Mittagessen) wurde steuerfrei nach § 3 Abs. 1 Z 17 EStG 1988 belassen; es wurde kein Sachbezug angesetzt.

4. Sachverhalt wie bei Fall 3, aber es handelt sich nicht um einen Saisonarbeiter, sondern um einen ständig beschäftigten Arbeiter.
Bisher wurde von voller freier Station ausgegangen mit Ansatz eines Sachbezugswertes iHv 5/10 = 98,10 Euro. Anders als in Punkt 3 sei hier von einem „Mittelpunkt der Lebensinteressen“ auszugehen (LStR 2002 Rz 148).

Ist ein Sachbezugswert anzusetzen und wenn ja, in welcher Höhe?

Gemäß § 15 Abs. 2 EStG 1988 zählen zu den Einnahmen auch geldwerte Vorteile. Diese sind mit dem üblichen Mittelpreis des Verbrauchsortes anzusetzen. Um nicht in jedem Einzelfall diesen Mittelpreis ermitteln zu müssen, sieht § 1 der Sachbezugswerteverordnung für die volle freie Station und § 3 der Sachbezugswerteverordnung für Deputate in der Landwirtschaft eine standardisierte Sachbezugsermittlung vor.

§ 1 Sachbezugswerteverordnung (Wert der vollen freien Station) kommt nur dann zur Anwendung, wenn Arbeitnehmern, die im Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen sind, neben dem kostenlosen oder verbilligten Wohnraum auch eine Verpflegung zur Verfügung gestellt wird. § 3 Sachbezugswerteverordnung ist immer dann anzuwenden, wenn Arbeitnehmern in der Land- und Forstwirtschaft (die nicht in den Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen sind) eine Wohnung bzw. Wohnraum kostenlos oder verbilligt zur Verfügung gestellt wird.

Nach LStR 2002 Rz 148 ist bei der Zurverfügungstellung einer einfachen arbeitsplatznahen Unterkunft (zB Schlafstelle, Burschenzimmer) durch den Arbeitgeber kein steuerpflichtiger Sachbezug anzusetzen, sofern an dieser Unterkunft nicht der Mittelpunkt der Lebensinteressen begründet wird. Dies würde beispielsweise für saisonbeschäftigte Arbeitnehmer im Fremdenverkehr oder für KrankenpflegeschülerInnen zutreffen.

Zu den einzelnen Fallbeispielen (die ersten drei Arbeitnehmer sind Saisonarbeiter, der vierte Arbeitnehmer ist fix angestellt):

1.Für die saisonbeschäftigten Arbeiter in der Land- und Forstwirtschaft, denen eine eigene Wohnung, jedoch keine Verpflegung zur Verfügung gestellt wird, kommt § 3 Abs. 1 der Sachbezugswerteverordnung zur Anwendung. Da sich drei Arbeiter den Wohnraum teilen, ist der Sachbezugswert in Höhe von 15,90 Euro aliquot (mit je 5,30 Euro) zu berücksichtigen.

2.Den saisonbeschäftigten Arbeitnehmern wird neben einer Wohnmöglichkeit auch die volle Verpflegung zur Verfügung gestellt, sodass § 1 der Sachbezugswerteverordnung zur Anwendung kommt. Da für die einfache arbeitsplatznahe Unterkunft kein Sachbezug anzusetzen ist, ist für die volle Verpflegung ein Sachbezug von monatlich 156,96 Euro (8/10 vom der Wert der vollen freien Station 196,20 Euro) anzusetzen. § 3 Abs. 1 Z 17 EStG 1988 kommt nicht zur Anwendung, da diese Arbeitnehmer in der Land- und Forstwirtschaft im Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen werden (LStR 2002 Rz 99).

3.Auf Grund des Sachverhalts sprechen die Indizien (zB eigene Küche) dafür, dass die Arbeitnehmer nicht im Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen sind. Daher kommt für die Bewertung des kostenlosen zur Verfügung gestellten Wohnraums an die Arbeitnehmer in der Land- und Forstwirtschaft § 3 Abs. 1 Sachbezugswerteverordnung zur Anwendung. Da jedem Arbeitnehmer ein einzelnes Zimmer in der Wohnung zur Verfügung steht, liegt kein Burschenzimmer nach LStR 2002 Rz 148 vor, sodass nach § 3 Abs. 1 Sachbezugswerteverordnung ein Sachbezug von 15,90 Euro monatlich pro Arbeitnehmer anzusetzen ist.
Die Verpflegung ist nach § 3 Abs. 1 Z 17 EStG 1988 steuerfrei, da die Arbeitnehmer nicht im Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen sind.

4.Wie im Fall 3 wird davon ausgegangen, dass der Arbeitnehmer nicht im Haushalt des Arbeitgebers aufgenommen ist. Es ist für den Arbeiter, der ständig in der Land- und Forstwirtschaft beschäftigt ist, für das kostenlos zur Verfügung gestellte Zimmer ein Sachbezug nach § 3 Abs. 1 der Sachbezugswerteverordnung anzusetzen (LStR 2002 Rz 148 kommt nicht zur Anwendung). Das Vorliegen des Lebensmittelpunkts spielt in diesem Fall keine Rolle. Die Verpflegung ist wie im Fall 3 nach § 3 Abs. 1 Z 17 EStG 1988 steuerfrei.

10174

§ 15 EStG 1988 – Pauschaler Kostenbeitrag der Dienstnehmer zu einer PKW-Vollkaskoversicherung als Abzug bei den Sachbezügen (Rz 174)

(2009)

Ein Arbeitgeber schließt für Arbeitnehmer, denen ein firmeneigener PKW auch für Privatfahrten zur Verfügung steht, eine Vollkaskoversicherung mit der Versicherungsgesellschaft XY ab.

Die entsprechenden Sachbezüge für die KFZ-Privatnutzung wurden richtig berechnet. Die Vollkaskoversicherung deckt auch Schäden für die Privatfahrten.

Die Arbeitnehmer müssen für die Kostenübernahme von eventuellen Schäden, die bei Privatfahrten verursacht wurden, an den Arbeitgeber einen monatlichen Kostenersatz von 15 Euro zahlen.

Darf dieser Kostenersatz von den monatlichen PKW-Sachbezügen als Kostenersatz gemäß der LStR 2002 Rz 174 in Abzug gebracht werden?

Kostenbeiträge des Arbeitnehmers für die Vollkaskoversicherung mindern den Sachbezugswert (LStR 2002 Rz 175 und Rz 186 iVm Rz 372). Im gegenständlichen Fall ist der ermittelte Sachbezugswert um 15 Euro zu vermindern.

10175

§ 15 EStG 1988 – Verwendung von Montagefahrzeugen für Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte (Rz 175)

(1995)

Die Firma stellt ihren Arbeitnehmern einen Klein-Lkw (Klein-Lkw ausgebaut als Service- oder Montagewagen) für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsort zur Verfügung. Teilweise müssen die Arbeitnehmer täglich in die Firma kommen, um die Service- bzw. Montagelisten, sowie das benötigte Material abzuholen, teilweise wird aber die Arbeitsstätte direkt vom Wohnort angefahren. Es ist auch üblich, dass ein weiterer Arbeitnehmer der Firma vom Wohnort abgeholt und zum Arbeitsplatz mitgenommen wird.

Nach Rz 744 ist Werkverkehr dann anzunehmen, wenn es sich um Spezialfahrzeuge handelt, die auf Grund ihrer Ausstattung eine andere private Nutzung ausschließen, wie Einsatzfahrzeuge, Pannenfahrzeuge, Fahrzeuge, die speziell zur Beförderung sperriger Güter – wie zB Möbel, Maschinen – eingesetzt werden. Der Umstand, dass ein Klein-Lkw durch den Arbeitgeber eingesetzt wird, führt nicht zu einem Werkverkehr.

Ist ein zu einem Service- oder Montagewagen umgebauter Klein-Lkw als Spezialfahrzeug in diesem Sinne zu werten oder ist der amtliche Sachbezugswert für die Privatnutzung eines arbeitgebereigenen Kraftfahrzeuges anzusetzen?

In den LStR 2002 wird klargestellt, dass die Verwendung eines Klein-Lkw für Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte nicht von vornherein unter § 26 Z 5 EStG 1988 fällt, sondern ausnahmsweise dann, wenn dieser Klein-Lkw – wie dies zB bei einem Montagefahrzeug der Fall ist – auf Grund der Ausstattung und ständigen Verwendung als Spezialfahrzeug eine private Nutzung praktisch ausschließt. Hinweise für einen derartigen Ausschluss sind, wie dies bei Einsatzfahrzeugen und Pannenfahrzeugen der Fall ist, eine entsprechende Aufschrift und die Ausstattung des Innenraumes. Dies ist zB der Fall, wenn ein Kastenwagen als Werkstätte ausgestattet ist.

Kein Werkverkehr liegt vor, wenn einem Arbeitnehmer ein sog. Fiskal-Lkw (Klein-Lkw) für Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte zur Verfügung gestellt wird.

10177

§ 15 EStG 1988 – Halber Sachbezugswert für die Privatnutzung des arbeitgebereigenen KFZ; Nachweis der Fahrten (Rz 177)

(2004)

Wird das firmeneigene Kfz nachweislich im Jahresdurchschnitt für Privatfahrten nicht mehr als 500 km monatlich benützt, ist der Sachbezugswert im halben Betrag anzusetzen.

Im gegenständlichen Fall werden mehrere Kunden im Raum Linz besucht, im Fahrtenbuch wurde der Anfangs- und Endkilometerstand des Reisetages und als Wegstrecke Wohnort – Linz – Wohnort 100 km angeführt. Die einzelnen Strecken (Kunde A – Kunde B – Kunde C etc.) wurden im Fahrtenbuch nicht gesondert ausgewiesen. Aus den Tourenplänen sind die einzelnen Kunden ersichtlich, sodass die gesamte Tageskilometerangabe nachzuvollziehen ist.

Können Tourenpläne als Nachweis zusätzlich anerkannt werden, wenn im Fahrtenbuch die Wegstrecken nicht detailliert aufgezeichnet werden?

Außer dem Fahrtenbuch kommen auch andere Beweismittel (zB Reisekostenabrechnungen, Tourenpläne) in Betracht (Rz 177), wenn damit der Nachweis gewährleistet ist, dass die Privatfahrten im Jahresdurchschnitt nicht mehr als 500 km pro Monat betragen.

101178

§ 15 Abs. 2 EStG 1988 – Sachbezugswert für einen im Ausland angeschafften PKW (Rz 178)

(1998)

Eine deutsche Firma hat in Österreich eine Zweigniederlassung, in der sie ua. einen Geschäftsführer beschäftigt. Diesem Geschäftsführer wird auch ein firmeneigener PKW zur Verfügung gestellt, der in Deutschland zu einem günstigeren Preis angeschafft wurde (keine Normverbrauchsabgabe, sofern der PKW entgegen den kraftfahrrechtlichen Bestimmungen in Österreich nicht angemeldet wurde).

Von welchem Anschaffungswert ist der Sachbezug für die private Nutzung des PKW zu ermitteln?

Laut Verordnung über die bundeseinheitliche Bewertung bestimmter Sachbezüge, BGBl. Nr. 642/1992 idF BGBl. Nr. 274/1996 (nunmehr Verordnung über die bundeseinheitliche Bewertung bestimmter Sachbezüge ab 2002, BGBl. II Nr. 416/2001), ist von den tatsächlichen Anschaffungskosten des Kraftfahrzeuges (einschließlich Umsatzsteuer und Normverbrauchsabgabe) auszugehen. Sowohl aus der Anführung des Klammerausdruckes als auch auf Grund des gemäß § 15 Abs. 2 EStG 1988 vorgesehenen Mittelpreises des Verbraucherortes ist von Anschaffungskosten im Inland auszugehen. Dies ergibt sich auch aus der im § 4 Abs. 4 der Verordnung geregelten Sachbezugsbewertung für Gebrauchtfahrzeuge, mit der ebenfalls eine Wertermittlung nach objektiven Kriterien erreicht werden soll. In die Bemessungsgrundlage für die Berechnung des Sachbezugswertes (Anschaffungskosten) von neu angeschafften Kraftfahrzeugen sind daher die österreichische Umsatzsteuer und die Normverbrauchsabgabe miteinzubeziehen. In diesem Fall sind daher die Anschaffungskosten anstelle der ausländischen Umsatzsteuer um die inländische Umsatzsteuer sowie die Normverbrauchsabgabe zu erhöhen. Sofern die Anschaffungskosten im Ausland (ohne USt und Normverbrauchsabgabe) den marktüblichen (Endverbraucher)Preisen im Ausland entsprechen, ist hievon nicht abzuweichen, weil grundsätzlich von einem gleichen Preisniveau innerhalb der EU-Staaten auszugehen ist.

Beispiel:

Anschaffungskosten in Deutschland netto	300.000 S
Zuzüglich deutsche Umsatzsteuer 16%	48.000 S
Brutto	348.000 S
Bemessungsgrundlage für Sachbezug
Anschaffungskosten in Deutschland netto	300.000 S
Zuzüglich Normverbrauchsabgabe (angenommen 12%)	36.000 S
Zuzüglich österreichischer Umsatzsteuer 20%	67.200 S
Bemessungsgrundlage für Sachbezugswert	403.200 S

 

10182

§ 15 EStG 1988 – Vorführkraftfahrzeuge bei KFZ-Händlern (Rz 182)

(2009)

Bei Berechnung des Sachbezuges bei Vorführkraftfahrzeugen, die der KFZ-Händler seinen Arbeitnehmern zur außerberuflichen Verwendung überlässt, sind die um 20% erhöhten tatsächlichen Anschaffungskosten im Sinne des § 4 Abs. 1 EStG 1988 der Sachbezugswerteverordnung anzusetzen.

KFZ-Händler behaupten, dass durch diese Regelung größtenteils eine Schlechterstellung für ihre Arbeitnehmer eingetreten ist; dies ist bedingt durch zB höhere Rabatte, Tageszulassungen, Abverkaufskonditionen usw.

Weiters kommt hinzu, dass große Autohäuser in der Stadt günstigere Konditionen vom Generalimporteur wie kleinere Händler am Land erhalten.

Ist die Vorgangsweise (Erhöhung der Anschaffungskosten um 20%) zwingend anzuwenden oder kann auch wie bisher vom Anschaffungspreis abzüglich handelsüblicher Rabatte ausgegangen werden?

Mit dem Sachbezug von 1,5% der Anschaffungskosten soll ein objektiver Wert für den Vorteil aus dem Dienstverhältnis ermittelt werden, der dem Arbeitnehmer durch die private Nutzung des arbeitgebereigenen Fahrzeug zufließt. § 4 Abs. 1 EStG 1988 der Sachbezugswerteverordnung geht daher von den Anschaffungskosten aus, die im Regelfall die Kosten des Fahrzeugs widerspiegeln, weil davon ausgegangen werden kann, dass die Anschaffungskosten vom Markt vorgegeben und für alle Arbeitgeber gleich sind. In § 4 Abs. 4 EStG 1988 der Sachbezugswerteverordnung wird die Bewertung von Gebrauchtfahrzeugen geregelt, die aufgrund Reparatur- bzw. Servicekosten und sonstigen Betriebskosten gleich zu behandeln sind wie Neufahrzeuge. Daher wird auf die historischen Anschaffungskosten zurückgegriffen. Diese werden aus dem Listenpreis minus handelsüblicher Rabatte ermittelt.

Aufgrund der günstigeren Einkaufskonditionen für Autohändler sieht die Verordnung einen pauschalen Zuschlag auf die tatsächlichen Anschaffungskosten von 20% vor. Der so ermittelte Betrag ist um NoVA und USt zu erhöhen.

10184

§ 15 Abs. 2 EStG 1988, § 26 Z 5 EStG 1988 – Sachbezug – Werkverkehr (Rz 184)

(1994)

Der Betrieb stellt einigen Mitarbeitern für die gemeinsamen täglichen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte einen firmeneigenen Pkw zur Verfügung.

Folgt man den LStR, liegt hinsichtlich der betroffenen Arbeitnehmer Werkverkehr vor.

Folgt man hingegen dem Erkenntnis des VwGH vom 20.12.1994, 94/14/0131, kann man nicht von Werkverkehr sprechen.

Hinsichtlich der steuerlichen Beurteilung sind folgende Sachverhaltsfragen zu klären:

Fall 1: Wird einem Arbeitnehmer ein Pkw zur Verfügung gestellt, damit er andere Arbeitnehmer auf der Wegstrecke Wohnung – Arbeitsstätte befördert, entsteht den mitbeförderten Arbeitnehmern kein Aufwand, sodass ein Pendlerpauschale nicht zusteht (vgl. auch VwGH 9.5.1995, 92/14/0092), aber auch kein Sachbezugswert zuzurechnen ist. Beim Bediensteten, dem der Pkw zur Verfügung gestellt wurde, und der diesen Pkw auch für Privatfahrten nutzen kann, ist ein Sachbezugswert zuzurechnen. Diesfalls hat der Fahrer Anspruch auf ein allfälliges Pendlerpauschale.

Fall 2: Wird der Pkw mehreren Personen zur gemeinsamen Nutzung für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte überlassen und ist eine andere private Nutzung des Pkw nicht auszuschließen, sind die Voraussetzungen gegeben, die dem Erkenntnis des VwGH 20.12.1994, 94/14/0131, zugrunde liegen. In diesem Fall ist der Sachbezugswert für das Fahrzeug im Ausmaß der tatsächlichen Nutzung den zur Nutzung berechtigten Bediensteten zuzurechnen. Beträgt zB der Sachbezugswert monatlich 3.000 S (Pkw mit Anschaffungskosten in Höhe von 200.000 S) und erfolgt die tatsächliche Nutzung für die drei Arbeitnehmer jeweils im Ausmaß von einem Drittel, dann ist jedem Arbeitnehmer ein Sachbezugswert in Höhe von 1.000 S zuzurechnen. In diesem Fall steht den Arbeitnehmern das Pendlerpauschale zu.

Fall 3: Einer Gruppe von Arbeitnehmern wird ein Kraftfahrzeug für Baustellenfahrten zur Verfügung gestellt. Eine private Nutzung ist nicht zulässig. In diesem Fall liegt für alle beförderten Arbeitnehmer Werkverkehr vor. Der Nachweis der ausschließlichen beruflichen Nutzung (auch beim Fahrer) ist zu erbringen.

10201

§ 15 EStG 1988 – Privatnutzung eines arbeitgebereigenes Kfz-Abstell- oder Garagenplatzes (Rz 201)

(2010)

In Klagenfurt ist grundsätzlich von einer flächendeckenden Parkraumbewirtschaftung auszugehen (LStR 2002 Rz 199 und 200).

1) Die Abstellplätze einiger größerer Arbeitgeber liegen am Rand der gebührenpflichtigen Parkzone und zwar so, dass das Abstellgelände zumindest auf einer Seite von einem Straßenzug begrenzt wird, die nicht mehr zur gebührenpflichtigen Parkzone gehört.

Die LStR 2002 Rz 201 führt ua. aus: „… ist ein Sachbezugswert für einen Abstellplatz am Rande der gebührenpflichtigen Parkzone dann anzusetzen, wenn die das Gelände (die Liegenschaft) umschließenden Straßen auf der an die Liegenschaft angrenzenden Straßenseite der Parkraumbewirtschaftung unterliegen.“

Weiters: „Wird die Liegenschaft am Rand einer gebührenpflichtigen Parkzone einerseits durch Straßen begrenzt, die der Parkraumbewirtschaftung unterliegen, andererseits durch Grundstücke, auf denen ein Abstellen von Kfz nicht zulässig bzw. nicht möglich ist …, ist ebenfalls ein Sachbezugswert anzurechnen.“

2) Die Abstellplätze einiger größerer Arbeitgeber liegen innerhalb der parkraumbewirtschafteten Zone, wobei auf einer Seite auf einzelnen angrenzenden Straßenabschnitten bzw. einzelnen Parkplätzen das kostenlose Parken möglich ist.

1) Kann eine Sachbezugshinzurechnung unterbleiben, sobald ein Teil des Parkplatzgeländes an eine Straße grenzt, die nicht mehr in der gebührenpflichtigen Zone liegt?

2) Kann eine Sachbezugshinzurechnung unterbleiben, wenn innerhalb der parkplatzbewirtschafteten Zone an einzelnen Parkplätzen das Parken kostenlos möglich ist?

1) Für einen Abstellplatz am Rande einer gebührenpflichtigen Parkzone ist kein Sachbezugswert anzusetzen, wenn ein gesamter Straßenzug der angrenzenden Straßen, die das Gelände (die Liegenschaft) umschließen, keiner Parkraumbewirtschaftung unterliegt und auf dieser Straße auch das Abstellen von Kraftfahrzeugen zulässig und möglich ist.

2) Liegt der Abstellplatz des Arbeitgebers innerhalb einer flächendeckenden parkraumbewirtschaften Zone und ist nur auf einzelnen angrenzenden Straßenabschnitten bzw. auf einzelnen Parkplätzen das kostenlose Parken möglich, ändert dies nichts am Charakter einer flächendeckenden Parkraumbewirtschaftung und es ist ein Sachbezug anzusetzen (vgl. LStR 2002 Rz 198).

10203

§ 15 EStG 1988 – Kostenlose Überlassung eines Firmenparkplatzes außerhalb der parkraumbewirtschafteten Zone, für den Kunden des Unternehmens bezahlen müssen (Rz 203)

(2004)

Flughafenmitarbeiter dürfen während der Dienstzeit auf einem arbeitgebereigenen Parkplatz, der sich nicht in einem parkraumbewirtschafteten Bereich befindet, kostenlos ihr Auto abstellen.

Da die Parkplatzanzahl auf diesem Dienstnehmerparkgelände beschränkt ist und nicht alle Mitarbeiter einen Parkplatz finden, erlaubt der Dienstgeber den Mitarbeitern ihre Autos auch kostenlos auf dem grundsätzlich für Fluggäste reservierten und für diese gebührenpflichtigen Parkplatz abzustellen.

Liegt ein steuerpflichtiger Sachbezug vor, wenn die Autos der Flughafenmitarbeiter kostenlos auf dem für Flugkunden gebührenpflichtigen Parkplatz abgestellt werden?

Es liegt kein steuerpflichtiger Sachbezug vor, weil sich die Parkmöglichkeiten außerhalb einer in § 4a der Verordnung über die bundeseinheitliche Bewertung bestimmter Sachbezüge ab 2002, BGBl. II Nr. 416/2001, definierten parkraumbewirtschafteten Zone befinden.

Randzahl 10211: entfällt

10213

§ 3 Abs. 1 Z 15 lit. c EStG 1988 – Börsenkurs von Stock Options (Rz 213)

(2008)

Leitende Mitarbeiter (Vorstände, Cluster-Manager und Geschäftsführer) der W – AG und ihrer Tochterunternehmen können jährlich am Optionsplan des Unternehmens teilnehmen.

Die Steuerbefreiung für Mitarbeiterbeteiligungen und Stock Options wurde nicht in Anspruch genommen, da die Gruppe der leitenden Angestellten nicht als begünstigte Gruppe anerkannt wurde.

Die Ausübung kann frühestens nach drei Jahren ab Einräumung in vier Ausübungsfenstern im Jahr erfolgen. Beispiel: Die für das Jahr 2002 eingeräumten Optionen wurden im Jahr 2005 ausgeübt, einzige Voraussetzung war ein noch aufrechtes Dienstverhältnis zur W – AG.

Bei den Optionen handelt es sich nicht um Wirtschaftsgüter, da sie nicht handelbar sind. Die Besteuerung ist daher nicht zum Zeitpunkt der Einräumung der Option vorzunehmen, sondern zum Zeitpunkt der Ausübung.

Bei der Ausübung gibt es wieder 2 Varianten und zwar Cash-Settlement und Depot. Beim Cash-Settlement werden die Aktien sofort verkauft, der Arbeitnehmer bekommt die Differenz zwischen Einräumungspreis pro Aktie und Ausübungspreis (Erlös laut Börsenkurs) ausbezahlt und versteuert diese Differenz als Sachbezug.

Bei der Depotvariante wird an einem Tag x die Ausübungserklärung unterschrieben, gleichzeitig verfügt der Dienstnehmer die Hinterlegung der Aktien ins Depot. Die Aktien werden an einem Tag y im Depot des Arbeitnehmers hinterlegt. Die Hinterlegung erfolgt erst bei Zahlung des Einräumungspreises an das Unternehmen. Tag x und Tag y können weit auseinander liegen, da es sich um hohe Beträge handelt, die die Dienstnehmer flüssig machen müssen.

Bei der Variante Cash-Settlement ist es im Interesse des Dienstnehmers einen möglichst hohen Börsenkurs zu wählen, während bei der Depotvariante ein möglichst niedriger Börsenkurs von Vorteil ist, da dann der zu versteuernde Sachbezug niedriger ist. Eine Gestaltungsmöglichkeit hat der Dienstnehmer in jedem Fall, was besonders dann auffällt, wenn nur ein Teil der Aktien ins Depot wandert und ein Teil gleich verkauft wird, da die Ausübung nie am gleichen Tag für beide Aktienpakete erfolgt.

Welcher Börsenkurs (Tageskurs) ist heranzuziehen?

Maßgebend für die Besteuerung des lohnwerten Vorteils im Ausmaß des Unterschiedsbetrages zwischen den (verbilligten) Anschaffungskosten der Beteiligung und dem Verkehrswert der Beteiligung ist beim Cash-Settlement der an den Arbeitnehmer ausbezahlte Differenzbetrag. Bei der Depotvariante, bei der die Aktie für die Ermittlung des Vorteils aus dem Dienstverhältnis zu bewerten ist, ist von einem Zufluss am Ausübungstag auszugehen (Unterzeichnung der Ausübungserklärung). Der Arbeitgeber hat für die Berechnung des Unterschiedsbetrages als Börsenkurs den am Ausübungstag von der Wiener Börse veröffentlichten Tagesschlusskurs heranzuziehen.

Randzahl 10221: derzeit frei

10222c

§ 15 EStG 1988, § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988, § 26 Z 5 EStG 1988 – Werkverkehr, Beförderung durch andere Unternehmen, Jahresstreckenkarte (Rz 222c und Rz 743)

Siehe Rz 10743

42.5.4 § 16 EStG 1988

42.5.4.1 Rz 10223 bis Rz 10243

10223

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Studienreise eines Hochschulprofessors (Rz 223 und Rz 389)

Siehe Rz 10389

10225a

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Aufwendungen für eine Tätigkeit, bei der keine steuerpflichtigen Einkünfte erzielt werden (Rz 225a)

(1995)

Der antragstellende Steuerpflichtige ist als Militärpfarrer und darüber hinaus in einer Gemeinde als Kaplan tätig. Außerdem übte er im betreffenden Jahr verschiedene Seelsorgedienste im ganzen Bundesland aus (Gottesdienste, Trauungen, Beerdigungen, Taufen ua.). Regulär entlohnt wurde er nur für seine Tätigkeit als Militärseelsorger.

Im Zusammenhang mit seinen diversen Seelsorgediensten macht er Fahrtkosten (Kilometergeld) als Werbungskosten geltend.

Werbungskosten (dazu gehören auch Fahrtkosten auf Basis des amtlichen Kilometergeldes oder Tagesgelder) liegen nur insoweit vor, als sie mit der zu Einkünften führenden Tätigkeit als Militärpfarrer in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Da die Seelsorgetätigkeit des Militärpfarrers keine steuerpflichtigen Einkünfte vermittelt, sind auch die damit verbundenen Aufwendungen nicht als Werbungskosten abzugsfähig (siehe Rz 225a hinsichtlich von Reiseaufwendungen von Personalvertretern, Gewerkschafter oder Betriebsräten sowie auch VwGH 20.6.1995, 92/13/0298).

10226

§ 16 Abs. 1 EStG 1988, § 20 Abs. 1 Z 1 und Z 2 lit. a EStG 1988 – Nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung (Rz 226)

(2001)

Eine Flugbegleiterin einer Fluglinie beantragt als Werbungskosten unter anderem Aufwendungen für Kosmetika und Friseur. Diese Aufwendungen werden mit dem Hinweis auf § 20 EStG 1988 als nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung nicht anerkannt. Als Beilage zu ihrer dagegen eingebrachten Berufung legt sie die Kopie eines Ausschnittes einer „firmeninternen Flugbegleiterzeitung“ vor, in der unter einer Rubrik „Arbeitnehmerveranlagung“ Tipps gegeben werden, was vom Finanzamt als Werbungskosten anerkannt wird (demgegenüber gibt es auch eine Rubrik, womit man beim Finanzamt wenig Chancen hat).

Als vom Finanzamt anerkannte Werbungskosten werden unter „Arbeitskleidung“ unter anderem angeführt: „Schuhe, Strumpfhosen, schwarze Socken, Kosmetik, Friseur,…“.

Sind die oben genannten Aufwendungen als Werbungskosten abzugsfähig?

Bei den angeführten Aufwendungen der Flugbegleiterin handelt es sich um gemäß § 20 EStG 1988 nicht abzugsfähige Kosten der Lebensführung (bei den im Rahmen der Künstler/Schriftsteller-Pauschalierungsverordnung, BGBl. II Nr. 417/2000, angeführten betrieblichen Aufwendungen für „Kleidung, Kosmetika und sonstige Aufwendungen für das äußere Erscheinungsbild“ handelt es sich nur um solche, die betrieblich veranlasst sind, also im Zusammenhang mit Bühnenauftritten verwendet werden, zB Schminke).

§ 16 Abs. 1 EStG 1988 – Aufwendungen eines Kriminalbeamten iZm Suchtgiftüberwachung (Rz 226)

(2000)

Ein Kriminalbeamter ist bei der Suchtgiftzentralstelle beim Bundesministerium für Inneres dienstzugeteilt. Die Hauptaufgabe besteht in der Untergrundarbeit. Diese Tätigkeit wird in die Anbahnung von Suchtgiftscheingeschäften und in die Observation und Informationsgewinnung aus dem Untergrund untergliedert.

Da hauptsächlich verdeckt ermittelt wird, sei es notwendig, sich in so genannte „Verbrecherkreise“ einzuschleusen. Dies erfordert, dass man sich bei den Ermittlungen häufig in Etablissements und Spiellokalen aufhalten muss, um Kontakte zu knüpfen. Diese Aufenthalte seien sehr kostspielig.

Die Aufwendungen für die Verbindungsleute werden zur Gänze, die Kosten für die Anbahnung von Scheingeschäften werden jedoch nur zu einem geringen Teil vom Arbeitgeber ersetzt. Die nicht ersetzten Kosten betragen angeblich zwischen 1.000 S und 2.000 S monatlich.

Sämtliche Aufwendungen nachzuweisen sei nicht möglich, weil die Gefahr enttarnt zu werden, viel zu hoch sei. Außerdem sei es gemäß § 46 BDG 1979 nicht gestattet, weitere Einblicke in die Arbeit eines verdeckten Fahnders zu geben.

Bei derartigen Aufwendungen ist Folgendes zu unterscheiden:

Aufwendungen eines Kriminalbeamten für die eigene Konsumation im Rahmen seiner verdeckten Fahndungstätigkeit sind gemäß § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 nicht abzugsfähig (VwGH 16.2.2000, 95/15/0034). Aufwendungen für Vertrauensleute bzw. Informanten können grundsätzlich Werbungskosten darstellen (VwGH 16.2.2000, 95/15/0050). Dabei sind allerdings Ausgaben nachzuweisen oder, wenn ein Nachweis nicht möglich ist, glaubhaft zu machen. Die bloße Behauptung des Beamten stellt keine Glaubhaftmachung dar. Es wird auf Eigenbelegen Ort, Datum und Uhrzeit sowie der Grund, wodurch der genau bezifferte Aufwand entstanden ist, anzugeben sein. Der Nachweis bzw. die Glaubhaftmachung muss für sämtliche Aufwendungen erfolgen, somit auch für jenen Teil, der vom Arbeitgeber hiefür ersetzt wird.

10230

§ 16 Abs. 1 EStG 1988 – Werbungskosten bei Ausübung politischer Ämter (Rz 230 und Rz 383b)

(2004)

Fall 1:

Die Werbungskosten eines politischen Mandatars übersteigen seit Jahren beträchtlich die Einnahmen aus seiner Tätigkeit als Vizebürgermeister. Die Überprüfung der geltend gemachten Aufwendungen führte zu keiner nennenswerten Kürzung der Werbungskosten, die in manchen Jahren das Doppelte der Einnahmen ausmachen. Der Vorhaltsbeantwortung zur Arbeitnehmerveranlagung 2002 ist zu entnehmen, dass die hohen Aufwendungen vor allem deswegen notwendig sind, um bei den nächsten Wahlen Bürgermeister zu werden. Darüber hinaus bestehe auch ein Zusammenhang mit der hauptberuflichen Tätigkeit beim Land Niederösterreich. Außerdem hat der Vizebürgermeister, anders als der Bürgermeister, seine Repräsentationskosten ausnahmslos selbst zu tragen. Eine eindeutige Verbindung seiner Tätigkeit beim Amt der NÖ Landesregierung und der politischen Tätigkeit sei auch in dem Umstand begründet, dass er im Ausmaß von durchschnittlich 48 Stunden monatlich ohne Kürzung seiner Bezüge (Mehrdienstleistungen und Zulagen ausgenommen) dienstfrei gestellt sei. Unabhängig davon steht der überwiegende Teil der geltend gemachten Werbungskosten eindeutig im Zusammenhang mit der Tätigkeit als politischer Funktionär.

Ist – wie dem Erkenntnis des VwGH vom 24.2.2000, 97/15/0157, entnommen werden kann – eine Liebhaberei auch im nichtselbständigen Bereich denkbar?

Fall 2:

Ein Steuerpflichtiger war bis 2002 Abgeordneter zum Nationalrat (= 2. Dienstverhältnis). 2003 hatte er keine politische Funktion inne (nur mehr ein Lohnzettel aus der Haupttätigkeit). 2003 und 2004 laufen die Wahlvorbereitungen für die Kandidatur als Abgeordneter zum Landtag, welche mit erheblichen nachweisbaren Aufwendungen verbunden sind (Fahrtenbuch, Belegsammlung vorhanden).

Liegen im gegenständlichen Fall jedenfalls Werbungskosten vor, unabhängig, ob die Kandidatur erfolgreich sein wird?

Aufwendungen, die dem Erhalt bestehender Einnahmen dienen (zB Bürgermeister will auch nach der nächsten Wahl Bürgermeister bleiben), sind grundsätzlich laufende Werbungskosten im Zusammenhang mit der Tätigkeit als Mandatar. Wird aus dieser Tätigkeit ein Verlust erzielt, ist grundsätzlich gemäß § 1 Abs. 1 der Liebhabereiverordnung, BGBl. Nr. 33/1993, zu beurteilen, ob Liebhaberei oder eine Einkunftsquelle vorliegt.

Aufwendungen, die der Erreichung einer (anderen) politischen Funktion dienen (zB politisch nicht tätige Person will Landtagsabgeordnete oder Gemeinderat will Bürgermeister werden), sind grundsätzlich als vorweggenommene Werbungskosten zu beurteilen. Diese Kosten sind auch dann abzugsfähig, wenn ein Mandat nicht erreicht wird und es zu keiner Einkunftsquelle kommt. Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit ist allerdings, dass der Erwerb der angestrebten Funktion objektiv gesehen erreichbar sein muss. Ist jemand auf einer Liste so weit hinten gereiht, dass eine Mandatserzielung aufgrund allgemeiner Erfahrungen nicht möglich ist, dann liegen keine Werbungskosten vor. Ebenso müssen die Aufwendungen in einer adäquaten Relation zu den zukünftig erzielbaren Einkünften stehen, damit nicht von vornherein eine Einkunftsquelle (grundsätzlich nach Maßgabe des § 1 Abs. 1 der Liebhabereiverordnung, BGBl. Nr. 33/1993) zu verneinen ist.

10231

§ 16 Abs. 1 EStG 1988 – Werbungskosten für emeritierte Hochschulprofessoren (Rz 231)

(1997)

Können Hochschulprofessoren auch noch nach ihrer Emeritierung Werbungskosten (Fachliteratur, Reisekosten usw.) im Zusammenhang mit dem von ihnen freiwillig ausgeübten Recht, zu lehren und zu forschen, geltend machen?

Aufwendungen eines emeritierten Hochschulprofessors im Zusammenhang mit dem von ihm (freiwillig) ausgeübten Recht, nach der Entpflichtung weiterhin in Forschung und Lehre tätig zu sein, sind aufgrund des fehlenden wirtschaftlichen Zusammenhanges zwischen den Aufwendungen und den Einnahmen als von den Dienstpflichten entbundener Universitätslehrer nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abzugsfähig. Dies ergibt sich konsequenterweise auch daraus, dass die Einkünfte nach der Entpflichtung als solche aus einem früheren Dienstverhältnis behandelt werden, für die gemäß § 33 Abs. 6 EStG 1988 der Pensionistenabsetzbetrag zusteht (vgl. BFH vom 5.11.1993, BStBl II 1994, 238 ff).

Aufwendungen eines emeritierten Hochschulprofessors, die in Zusammenhang mit von ihm vor der Entpflichtung übernommenen Aufgaben stehen (zB Betreuung von Diplomanden und Doktoranden), können hingegen als nachträgliche Werbungskosten gemäß § 16 EStG 1988 berücksichtigt werden.

Aufwendungen eines emeritierten Hochschulprofessors, die in Zusammenhang mit anderen als den nichtselbständigen Einkünften aus dem früheren Dienstverhältnis stehen (zB selbständige Einkünfte iSd § 22 EStG 1988 bei Lehraufträgen oder Autorentätigkeit), sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie anfallen (also zB als Betriebsausgaben bei den selbständigen Einkünften).

Sind Aufwendungen zugleich durch mehrere Bereiche veranlasst worden, so muss der aufgewendete Betrag aufgeteilt und mit jeweils einem Teilbetrag den unterschiedlichen Betätigungen zugeordnet werden (vgl. VwGH 29.5.1996, 93/13/0008; 28.1.1997, 95/14/0156).

10243

§ 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 – Zu viel einbehaltene SV-Beiträge als Pflichtbeiträge (Rz 243)

(2010)

Vom Arbeitgeber einbehaltene Pflichtbeiträge im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 sind vor Anwendung des Lohnsteuertarifes vom Arbeitslohn abzuziehen. Ein Arbeitgeber verrechnet irrtümlich zuviel Sozialversicherungsbeiträge (zB keine Rückverrechnung der AN-AlV-Beiträge, obwohl die Bezüge geringer als 1.155,00 Euro waren).

Sind diese zuviel verrechneten Beiträge trotzdem als Pflichtbeiträge anzuerkennen?

Wird dem Arbeitnehmer irrtümlich zuviel an Sozialversicherungsbeiträgen abgezogen, sind auch die zu Unrecht abgezogenen Beiträge als Pflichtbeiträge anzuerkennen, da der Arbeitnehmer den Abzug dieser Beiträge nicht freiwillig auf sich genommen hat. Wird der Fehler noch im laufenden Jahr entdeckt, ist er durch Aufrollung zu berichtigen.

Bei späterer Kenntnis der Fehlerhaftigkeit des Abzugs liegt im Zeitpunkt der Berichtigung ein steuerpflichtiger Zufluss von Arbeitslohn vor. Da in diesem Fall keine Aufrollung zulässig ist, ist für die geleistete Rückzahlung (auch wenn diese mehrere Jahre betrifft) ein einheitlicher Lohnzettel gemäß § 69 Abs. 5 EStG 1988 (bei elektronischer Übermittlung Art des Lohnzettels = 5) auszustellen und an das Finanzamt der Betriebsstätte zu übermitteln. In diesem Lohnzettel ist ein Siebentel der rückgezahlten Beiträge als sonstiger Bezug gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988 auszuweisen.

Ist das Dienstverhältnis bereits beendet und erfolgt die Rückzahlung durch die Sozialversicherung direkt an den Arbeitnehmer, ist ebenfalls nach § 69 Abs. 5 EStG 1988 vorzugehen.

§ 16 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 – Grenzgänger nach Deutschland – Krankenversicherung (Rz 243)

(2005)

Grenzgänger nach Deutschland, die eine bestimmte Einkommenshöhe überschreiten, können sich nach deutschem Recht ihre Kranken-Versicherungsanstalt selbst aussuchen und gelten sodann als „freiwillig“ versichert. In Deutschland wird dies steuerlich völlig gleich berücksichtigt, wie die gesetzliche Pflicht-Versicherung.

Sind diese Beiträge als Sonderausgaben oder Werbungskosten steuerlich zu berücksichtigen?

Grenzgänger nach Deutschland, die eine bestimmte Einkommenshöhe überschreiten, müssen nach deutschem Recht eine Krankenversicherung abschließen, können sich aber ihre Kranken-Versicherungsanstalt selbst aussuchen. Es handelt sich dabei nicht um eine „freiwillige“ Versicherung im eigentlichen Sinn, sondern um eine Versicherung auf Grund einer gesetzlichen Versicherungspflicht. Gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 sind Beiträge zu einer Krankenversicherung auf Grund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht als Werbungskosten anzuerkennen.

Randzahl 10244: entfällt

:

Insgesamt einbehaltene SV-Beiträge: 20.000 S

abzüglich SV-Beiträge für sonstige Bezüge (Kennzahl 225): 20.000 S

Kennzahl 230: 0 S

Die auf die laufenden Bezüge entfallenden Sozialversicherungsbeiträge in Höhe von 120.000 S sind als Werbungskosten (ohne Kürzung um das Werbungskostenpauschale) zu berücksichtigen.

10249

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Zahlungen von Fahrtkostenvergütungen an Forstarbeiter (Rz 249, Rz 266 und Rz 705)

Siehe Rz 10266

10259

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Pendlerpauschale (Rz 259)

(2003)

ÖBB-Bedienstete haben ihren Arbeitsplatz teilweise in etwa 70 km Entfernung vom Wohnort. Wegen ungünstiger Arbeitszeiten und Verkehrsverbindungen ist die Benützung öffentlicher Verkehrsmittel nicht möglich. Am Arbeitsplatz steht eine Schlafstelle zur Verfügung (Dreibettzimmer), die während zu leistender Doppelnachtschichten auch regelmäßig benützt wird. Vom Arbeitgeber wurde ursprünglich das große Pendlerpauschale berücksichtigt, aber unter Hinweis auf die Schlafstelle wieder nachversteuert. Den Bediensteten wurde geraten, das Pendlerpauschale im Zuge der Arbeitnehmerveranlagung wieder zu beantragen, weil die gesetzlichen Voraussetzungen für den Anspruch vorliegen würden. Eine Schlafstelle wäre nämlich dem Anspruch auf Pendlerpauschale nicht abträglich.

Nach Rz 259 ist im Falle des Bestehens mehrerer Wohnsitze die Entfernung zum nächstgelegenen Wohnsitz maßgebend. Bei Vorliegen einer Schlafstelle ist der Arbeitsweg von dieser aus zu berechnen. Nach der Rechtsprechung des VwGH begründet aber eine Schlafstelle in einem Raum, den der Arbeitnehmer mit anderen teilen muss, keinen Wohnsitz.

Wie ist der vorliegende Fall hinsichtlich Familienheimfahrten und Pendlerpauschale zu beurteilen?

Wird die Schlafstelle in der vorliegenden Form (keine Wohnung) vom Arbeitnehmer in Anspruch genommen, begründet sie die Voraussetzung für Familienheimfahrten (der Arbeitnehmer nächtigt während der Arbeitstage an dieser Schlafstelle, die anschließenden Fahrten zum Familienwohnsitz sind Familienheimfahrten).

Nimmt der Arbeitnehmer die Schlafstelle nicht in Anspruch, sondern wird die Wegstrecke zwischen Wohnort (Familienwohnsitz) und Arbeitsstätte im Lohnzahlungszeitraum überwiegend zurückgelegt, steht das Pendlerpauschale zu.

Nimmt der Arbeitnehmer die Schlafstelle in Anspruch und ist die Arbeitsstätte von der Schlafstelle beispielsweise 5 km entfernt und die Verwendung eines Massenbeförderungsmittels nicht möglich, dann steht für die Strecke Schlafstelle – Arbeitsstätte das große Pendlerpauschale zu.

10261

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Pendlerpauschale für zweites Dienstverhältnis (Rz 261)

(1996)

Ein Arbeitnehmer mit zwei Dienstverhältnissen (Beamter und geschäftsführender Gemeinderat) beantragt für seine Tätigkeit als geschäftsführender Gemeinderat das Pendlerpauschale. Im Lohnzahlungszeitraum (Monat) wird die Strecke Wohnort – Arbeitsstätte (Gemeinde) ca. viermal zurückgelegt. (Rund 20 Gemeinderatssitzungen im Jahr; weiterhin 2 – 3malige Anwesenheit im Gemeindeamt pro Monat).

Kann das Pendlerpauschale gewährt werden?

Ausgaben des Steuerpflichtigen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sind grundsätzlich durch den Verkehrsabsetzbetrag abgegolten. Daneben steht ein Pendlerpauschale gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 lit. b EStG 1988 zu, wenn die einfache Fahrtstrecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, die der Arbeitnehmer im Lohnzahlungszeitraum überwiegend zurücklegt, mehr als 20 km beträgt.

Gemäß § 77 Abs. 1 EStG 1988 ist der Lohnzahlungszeitraum der Kalendermonat, wenn der Arbeitnehmer durchgehend beschäftigt ist. Für den Kalendermonat können 20 Arbeitstage angenommen werden, sodass ein Pendlerpauschale nur dann zusteht, wenn im Kalendermonat an mehr als 10 Tagen die Strecke Wohnung – Arbeitsstätte – Wohnung zurückgelegt wird. In diesem Zusammenhang ist die gesetzliche Bestimmung zu beachten, wonach die Pauschbeträge auch für Feiertage sowie für Lohnzahlungszeiträume zu berücksichtigen sind, in denen sich der Arbeitnehmer im Krankenstand oder auf Urlaub befindet. Im gegenständlichen Fall steht daher kein zweites Pendlerpauschale zu.

Die Auslegung, wonach ein Pendlerpauschale zu gewähren wäre, wenn lediglich an mehr als der Hälfte der Arbeitstage die Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte – Wohnung zurückgelegt wird (und das beispielsweise auch bei 4 Fahrten im Monat), ist nicht zulässig und würde zu völlig verzerrten Ergebnissen führen. So würde zB einem Arbeitnehmer, der zwar 20 Tage im Lohnzahlungszeitraum arbeitet, davon aber an 11 Tagen auf Dienstreise ist, für 9 Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte- Wohnung kein Pendlerpauschale zustehen, während einem anderen das Pauschale zustehen würde, wenn er im Lohnzahlungszeitraum nur viermal tätig wird und die Strecke Wohnung- Arbeitsstätte – Wohnung auch viermal zurücklegt.

10263

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Pendlerpauschale bei langem Krankenstand (Rz 263)

(2009)

Laut Gesetzestext ist das Pendlerpauschale auch für Lohnzahlungszeiträume zu berücksichtigen, in denen sich der Arbeitnehmer im Krankenstand oder auf Urlaub (Karenzurlaub) befindet.

In LStR 2002 Rz 263 findet sich eine Einschränkung dahingehend, dass bei ganzjährigem Karenzurlaub (einschließlich Mutterschutz) während des gesamten Kalenderjahres kein Aufwand für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vorliegt, sodass eine pauschale Abgeltung eines derartigen Aufwandes im Wege des Pendlerpauschales nicht in Betracht kommt.

Wie ist bei ganzjährigem Krankenstand vorzugehen?

Mit dem Pendlerpauschale werden die Mehraufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bei längeren Fahrtstrecken oder bei Unzumutbarkeit der Benützung eines öffentlichen Verkehrsmittels abgegolten. In zeitlicher Hinsicht müssen die entsprechenden Verhältnisse im Lohnzahlungszeitraum überwiegend gegeben sein. Für Zeiträume, in denen keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erfolgen, kann daher aufgrund des fehlenden Aufwandes kein Pendlerpauschale gewährt werden.

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 sieht aber eine Ausnahme für Krankenstands- und Urlaubstage vor. Bei Krankheit oder Urlaub im gesamten Lohnzahlungszeitraum sind gemäß LStR 2002 Rz 261 die Verhältnisse des vorangegangenen Lohnzahlungszeitraums maßgebend. Lediglich bei ganzjährigem Krankenstand liegt während des gesamten Kalenderjahres kein Aufwand für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vor, sodass ganzjährig kein Pendlerpauschale zusteht. Da der Arbeitgeber gemäß § 77 Abs. 3 EStG 1988 bei Bezug von Krankengeld keine Aufrollung durchführen darf, ist das Pendlerpauschale im Rahmen der (Arbeitnehmer)Veranlagung zu korrigieren.

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Pendlerpauschale bei Altersteilzeit (§ 27 AlVG) (Rz 263)

(2001)

Für ein Dienstverhältnis wird die Altersteilzeitregelung in Anspruch genommen. Die Arbeitszeit wird um 50% herabgesetzt, wobei während der ersten drei Jahre weiterhin zu 100% gearbeitet und anschließend drei Jahre keine Arbeitsleistung erbracht wird.

Steht ein Pendlerpauschale nur für die Zeit der Arbeitsleistung (während der ersten drei Jahre) zu oder für den Gesamtzeitraum von sechs Jahren?

Mit dem Pendlerpauschale werden die Mehraufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bei längeren Fahrtstrecken oder bei Unzumutbarkeit der Benützung des öffentlichen Verkehrsmittels abgegolten. In zeitlicher Hinsicht müssen die entsprechenden Verhältnisse im Lohnzahlungszeitraum überwiegend gegeben sein. Für Zeiträume, in denen keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erfolgen, kann daher kein Pendlerpauschale gewährt werden (gesetzliche Ausnahme: Krankenstand und Urlaub, nicht jedoch Altersteilzeitregelung). Ein Pendlerpauschale steht daher nur für die ersten drei Jahre zu.

10266

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Zahlungen von Fahrtkostenvergütungen an Forstarbeiter (Rz 249, Rz 266 und Rz 705)

(2006)

Forstarbeiter, die bei einem Forstbetrieb beschäftigt werden, haben lt. Kollektivvertrag Anspruch auf die Bezahlung eines Fahrtkostenersatzes, dessen Höhe sich nach den Sätzen des amtlichen Kilometergeldes richtet. Im Kollektivvertrag ist nicht geregelt, für welche Wegstrecken ein Fahrtkostenersatz gebührt.

Voraussetzung ist, dass das Fahrzeug im Auftrag des Dienstgebers benutzt wird.

Im Dienstzettel scheint als Dienstort das fix zugeteilte Forstgebiet auf, aber auch der Zusatz, dass fallweise in anderen Forstgebieten ausgeholfen werden muss.

Die Forstarbeiter werden im Regelfall in einem fix zugeteilten Forstgebiet eingesetzt. In seltenen Fällen muss jedoch auch in anderen arbeitgebereigenen Forsten mitgeholfen werden. In größeren Forstbetrieben können auch größere Fahrtstrecken zurückgelegt werden. Alle Fahrten werden mit dem dienstnehmereigenen PKW zurückgelegt.

In der Regel beginnt der Forstarbeiter seinen Arbeitstag beim Forsthaus im fix zugeteilten Forstgebiet. Hier erfolgt die Arbeitseinteilung durch den Förster, anschließend fährt der Forstarbeiter zu seinem Einsatzort.

1. Wie wird ein Fahrtkostenersatz für Strecken zwischen Wohnort und Forsthaus im fix zugewiesenen Forstgebiet behandelt?

2. Wie wird ein Fahrtkostenersatz für Strecken zwischen Wohnort und einem anderen Einsatzgebiet behandelt?

3. Können die Fahrtkostenersätze (Kilometergelder) für Fahrten vom Forsthaus zu einzelnen Einsatzorten innerhalb des Forstgebietes bzw. bei einem (gelegentlichen) Wechsel in ein anderes Forstgebiet steuerfrei belassen werden?

ad 1) Fahrten zwischen Wohnort und Forsthaus sind Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte, die mit dem Verkehrsabsetzbetrag und einem allfälligen Pendlerpauschale abgegolten sind.

Der Fahrtkostenersatz ist daher steuerpflichtig.

ad 2) Bei Fahrten vom Wohnort zu anderen Einsatzorten, die keinen weiteren Mittelpunkt der Tätigkeit darstellen, ist Rz 266 (in der Fassung bis Ende 2007) zu beachten: „Werden Dienstreiseersätze von der Wohnung aus berechnet, bleiben auch Kilometergeldersätze für unmittelbar von der Wohnung aus angetretene Dienstreisen steuerfrei, sofern sich der Arbeitnehmer nicht nach der Dienstverrichtung oder zwischendurch zur Verrichtung von Innendienst an die Arbeitsstätte begibt und am selben Tag zu seiner Wohnung zurückkehrt. Bei fehlender oder unzureichender Ersatzleistung können Kilometergelder als (Differenz-)Werbungskosten geltend gemacht werden. Bei Berechnung von Reiseersätzen vom Arbeitsort aus sind Kilometergeldersätze hingegen im Ausmaß der Wegstrecke Wohnung – Arbeitsstätte – Wohnung steuerpflichtig.“

Im Falle der Berechnung eines Kilometerersatzes von der Wohnung aus ist das Kilometergeld, insoweit es auf die Stecke Wohnung – Arbeitsstätte – Wohnung entfällt, steuerpflichtig.

ad 3) Ein vom Arbeitgeber bezahlter Fahrtkostenersatz zwischen Forsthaus und Einsatzgebieten (innerhalb oder außerhalb des Forstgebietes) kann steuerfrei belassen werden.

10271

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Pendlerpauschale und Werkverkehr (Rz 271)

(2009)

Arbeitnehmer/innen von Verkehrsbetrieben können die öffentlichen Verkehrsmittel zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nach Art eines Werkverkehrs iSd § 26 Z 5 EStG 1988 unentgeltlich benützen. Insbesondere ergibt sich für den Bereich vieler Verkehrsbetriebe die Möglichkeit der Benützung von Shuttlediensten (zB Sammeltaxis). Seitens der Verkehrsbetriebe wurden daher Anträge auf das (große) Pendlerpauschale nicht berücksichtigt. Im Zuge der (Antrags)Veranlagungen wird das große Pendlerpauschale mit der Begründung begehrt, dass für Fahrten zum Dienstantritt (erste Fahrt) oder nach Dienstende (letzte Fahrt), somit hinsichtlich des halben Arbeitswegs, keine öffentlichen Verkehrsmittel zur Verfügung stehen.

Unter welchen Voraussetzungen steht das große Pendlerpauschale zu?

Erwachsen einem Arbeitnehmer im Rahmen der Beförderung im Werkverkehr keine Kosten, besteht kein Anspruch auf ein Pendlerpauschale. Werden Bedienstete von Verkehrsbetrieben im Schichtdienst eingesetzt, ist zu prüfen, ob den Bediensteten die kostenlose Benützung eines Massenbeförderungsmittels oder Shuttledienstes auf der Fahrt zum Schichtbeginn oder vom Schichtende nach Hause möglich oder zumutbar ist.

• Gibt es keine Nachtlinien oder Shuttledienste, ist davon auszugehen, dass die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zumindest hinsichtlich der Hin- oder Rückfahrt nicht möglich ist. Trifft dies an mindestens 11 Tagen im Monat zu, ist das große Pendlerpauschale zu gewähren (betreffend Wechselschicht gilt die Jahresbetrachtung – siehe LStR 2002 Rz 262).
• Gibt es Nachtlinien oder Shuttledienste, ist zu prüfen, ob die Benützung dieser – im Allgemeinen nur auf eingeschränkten Strecken fahrenden – öffentlichen Verkehrsmittel aufgrund der Fahrtdauer zumutbar ist. Dabei ist je nach Sachlage auf eine optimale Kombination zwischen Massenbeförderungsmittel und Individualverkehrsmittel abzustellen (LStR 2002 Rz 257).

Grundsätzlich ist der Arbeitgeber verpflichtet, das Pendlerpauschale aufgrund der Angaben des Arbeitnehmers zu berücksichtigen, wobei offensichtliche Unrichtigkeiten durch den Arbeitgeber zu würdigen sind. Wenn der Arbeitgeber (Verkehrsbetriebe) aufgrund des Wissens vom Vorhandensein von Nachtverbindungen das Pendlerpauschale nicht gewährt, so bedarf es eines besonderen Nachweises durch Vorlage von Arbeitszeitaufzeichnungen bzw. der diesbezüglichen Verkehrsverbindungen durch den Arbeitnehmer.

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 – Anspruch auf Pendlerpauschale bei Lehrlingsfreifahrt (Rz 271)

(2005)

Lehrlinge bekommen für die Fahrt zum Arbeitsplatz eine Lehrlingsfreifahrt. Es muss lediglich ein Selbstbehalt (wie bei der Schülerfreifahrt) bezahlt werden. Für die Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte entstehen daher lediglich Kosten in Höhe des Selbstbehaltes.

Steht diesen Lehrlingen ein Pendlerpauschale zu?

In sinngemäßer Anwendung der Aussage in § 16 Abs. 1 Z 6 letzter Satz EStG 1988 betreffend Berücksichtigung von Werbungskosten bei Vorliegen eines Werkverkehrs kann nur der Selbstbehalt von 19,60 € für jedes Lehrjahr (§ 30j Abs. 1 lit. b FLAG 1967) als Werbungskosten im Zuge der Arbeitnehmerveranlagung berücksichtigt werden.

10274

§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988, § 129 Abs. 1 EStG 1988 – „Verpflichtungen“ des Arbeitgebers im Zusammenhang mit den Erklärungen der ArbeitnehmerInnen zum Pendlerpauschale und zum Alleinverdiener/Alleinerzieherabsetzbetrag (Rz 274 und Rz 785)

(2007)

Der Arbeitgeber hat Erklärungen von ArbeitnehmerInnen betr. Pendlerpauschalen und Alleinverdiener-/Alleinerzieherabsetzbeträgen bei der Lohnverrechnung zu berücksichtigen.

In diesem Zusammenhang ist zuletzt wiederholt die Frage aufgetaucht, ob und inwieweit der Arbeitgeber auch die Richtigkeit der getroffenen Angaben zu prüfen hat.

Ferner ist auch offen, wie sich der Arbeitgeber in jenen Fällen zu verhalten hat, in denen von vornherein offensichtlich unrichtige Angaben gemacht wurden oder etwa im Nachhinein darüber Kenntnis erlangt wird, dass ab oder für einen bestimmten Zeitraum kein oder nur geminderter Anspruch besteht.

Gemäß § 129 EStG 1988 hat der Arbeitnehmer Änderungen der Verhältnisse dem Arbeitgeber innerhalb eines Monats zu melden.

Grundsätzlich hat der Arbeitgeber den Inhalt der Erklärung zu berücksichtigen. Der Arbeitgeber hat die Richtigkeit der im E 30 und L 34 gemachten Angaben nicht gesondert zu überprüfen. Er darf allerdings weder das Pendlerpauschale noch den AVAB/AEAB berücksichtigen, wenn der Arbeitgeber die Angaben des Arbeitnehmers offenkundig – also ohne weitere Ermittlungen – als (dem Grunde und/oder der Höhe nach) unrichtig erkennen musste.

42.5.4.3 Rz 10278 bis Rz 10317

10278

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Verpflegungsmehraufwand bei Inlandsreisen (Rz 278)

(1996)

Ein angestellter Versicherungsvertreter ist im Außendienst tätig und verzeichnet im Fahrtenbuch ua. folgende Reisebewegungen:

1. Er ist elfeinhalb Stunden im Nahbereich (innerhalb von 25 km) seines Mittelpunktes der Tätigkeit beruflich tätig und verlässt diesen eine halbe Stunde (Entfernung 30 km vom Mittelpunkt seiner Tätigkeit).

2. Er verrichtet die Außendiensttätigkeit außerhalb des Nahbereiches für dreieinhalb zusammenhängende Stunden (von 07.00 bis 10.30 Uhr) und kehrt danach in den Nahbereich zurück (Dauer: siebeneinhalb Stunden).

3. Er kehrt im Zuge seiner 12 Stunden andauernden Außendiensttätigkeit mehrmals täglich in den Nahbereich seines Mittelpunktes der Tätigkeit zurück, wobei die zusammenhängende Reisedauer außerhalb der 25 km Grenze jeweils weniger als drei Stunden beträgt.

Vom Steuerpflichtigen werden in allen drei Fällen Tagesgelder in Höhe von S 360,– als Werbungskosten geltend gemacht, da seiner Meinung nach eine einheitliche Reise vorliegt.

Wie sind die Reisebewegungen entsprechend vorliegender Sachverhalte zu qualifizieren und welcher Betrag wäre daher allenfalls unter dem Titel „Verpflegungsmehraufwand“ als Werbungskosten steuerlich zu berücksichtigen?

Soweit der gegenständliche Sachverhalt jenem entspricht, der dem VwGH-Erkenntnis vom 18.10.1995, 94/13/0101, zugrunde gelegen ist (Patrouillenfahrten eines Gendarmeriebeamten), wird auf die Rechtsansicht des VwGH verwiesen (siehe Ausführungen zu beruflich veranlassten Reisen).

Eine Reise iSd § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 ist als Einheit vom Beginn der Reisetätigkeit bis zur Rückkehr zum Tätigkeitsmittelpunkt zu beurteilen. Auf die als Einheit zu betrachtende Fortbewegung sind die für das Vorliegen einer Reise iSd § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 geltenden Kriterien (Dauer von mehr als 3 Stunden, Entfernung außerhalb des Nahebereiches) anzuwenden.

Es liegt in allen Fällen eine Reise vor, wenn im Rahmen einer zusammenhängenden Reise der Nahebereich tatsächlich eindeutig verlassen wird (Rz 173 LStR 1992, nunmehr Rz 278).

10281

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Fahrtkosten zu Fortbildungsstätten (Rz 281, Rz 293 und Rz 365)

Siehe Rz 10293

10286

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Verpflegungsmehraufwand durch Nichtinanspruchnahme der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Verpflegungsmöglichkeiten (Rz 286 und Rz 297)

(1999)

Infolge von Truppenübungen bzw. Aufenthalten in anderen Kasernen beantragt ein Bundesheeroffizier hinsichtlich seines ihm entstandenen Verpflegungsmehraufwandes Differenzwerbungskosten, wobei jeweils eine Reise (mehr als 25 km) vorliegt. Erhebungen beim zuständigen Militärkommando ergaben, dass eine Anmeldung zur Verpflegung in Militäreinrichtungen außerhalb der jeweiligen Stammkaserne am Vortag der jeweiligen Reise beim zuständigen Versorgungsoffizier ausreicht, um sich unter den selben Voraussetzungen wie in der Stammkaserne in der Offiziersmesse verpflegen zu können. Dieser Sachverhalt wurde vom Steuerpflichtigen auch bestätigt. Er teilte jedoch mit, dass er sich meistens selbst in Gasthäusern verpflegt habe.

Kann in derartigen Fällen überhaupt von einem beruflich bedingten Verpflegungsmehraufwand gesprochen werden?

Die Rechtfertigung für die Annahme von Werbungskosten bei Reisebewegungen liegt in dem dabei in typisierender Betrachtungsweise angenommenen Verpflegungsmehraufwand gegenüber dem ansonsten am jeweiligen Aufenthaltsort anfallenden (üblichen) Verpflegungsaufwand. Kann die Verpflegung daher am auswärtigen Tätigkeitsort zu den gleichen Bedingungen wie an der ständigen Arbeitsstätte in Anspruch genommen werden, stehen Tagesgelder als Werbungskosten nicht zu (vgl. VwGH vom 15.11.1994, 90/14/0216). Die Nichtinanspruchnahme der günstigen Verpflegungsmöglichkeiten aus privaten Gründen vermag an dieser Beurteilung nichts zu ändern.

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Reisekosten / Bundesheer (Rz 286 und Rz 297)

(1998)

Angehörige des Bundesheeres nehmen an Manövern oder Truppenübungen teil oder leisten Dienst zur Sicherung der Außengrenzen. Die Unterkunft wird dabei vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt und die Verpflegung erfolgt durch die heereseigene Küche.

Stehen (Differenz)Werbungskosten für die Zeit der Truppenübungen zu?

Sofern vom Arbeitgeber eine Nächtigungsmöglichkeit bzw. die Verpflegung zur Verfügung gestellt werden, entstehen keine Mehraufwendungen, so dass weder Nächtigungspauschale noch steuerfreies Tagesgeld zustehen (siehe hiezu auch VwGH vom 24.2.1993, 91/13/0252, betreffend eine vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellte Nächtigungsmöglichkeit).

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Reisekosten für fliegendes Personal (Rz 286)

(1995)

Vom fliegenden Personal einer Fluglinie werden Reisekosten (Tagesgelder) als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 beantragt. Vom Arbeitgeber werden auf Grund der kollektivvertraglichen Vorschrift bei Flugeinsätzen und bei Streckenaufenthalten zur Deckung der Mehraufwendungen Tagesgelder bezahlt. Zusätzlich zu diesen Ersätzen werden von den Dienstnehmern Reisekosten für Auslandsreisen beantragt, da die vom Arbeitgeber gewährten Tagesgelder geringer sind als jene nach der RGV in Verbindung mit § 26 EStG 1988.

Da im Rahmen von Flügen dem Bordpersonal üblicherweise Mahlzeiten kostenlos zur Verfügung gestellt werden, ist zu prüfen, inwieweit das ausgezahlte Tagesgeld tatsächlich steuerfrei ist. Werden Mahlzeiten kostenlos zur Verfügung gestellt, sind die steuerfreien Tagesgelder gemäß § 26 EStG 1988 bei Inlandsdienstreisen um 180 S je Mahlzeit zu kürzen, bei Auslandsreisen ist die Kürzung entsprechend den Bestimmungen der RGV vorzunehmen.

Werbungskosten bzw. Differenzwerbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 können nur insoweit geltend gemacht werden, als ein abzugeltender eigener Aufwand dem Grunde nach entstehen kann. Für Tage, an welchen das fliegende Personal im Flugzeug voll verpflegt wird, stehen Tagesgelder daher nicht zu. Für Tage, an denen eine Verpflegung im Flugzeug nicht erfolgt (Stehtage), können Tagesgelder geltend gemacht werden.

10289

§ 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 bzw. § 15 EStG 1988, § 4 der Sachbezugswerteverordnung – Werbungskosten (Fahrtkosten) im Zusammenhang mit einer beruflichen Fortbildung bei Verwendung eines arbeitgebereigenen KFZ (Rz 289 und 365)

(2012)

Einem Arbeitnehmer wird ein Firmenfahrzeug zur Verfügung gestellt, das er auch privat nutzen kann. Der Arbeitgeber trägt sämtliche Kosten im Zusammenhang mit dem Firmenfahrzeug. Für die Privatnutzung des arbeitgebereigenen Fahrzeuges (AK = 40.000 Euro) wird ihm ein Sachbezug von 600 Euro pro Monat zugerechnet (somit 7.200 Euro im Jahr).

Fall 1)

Der Arbeitnehmer absolviert am Wochenende eine Fortbildung (Masterstudium), die im Zusammenhang mit seiner ausgeübten Tätigkeit steht. Er fährt jeweils am Wochenende mit dem Firmenfahrzeug zur Fachhochschule nach Wien. Weiters nutzt er das Firmenfahrzeug für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (Pendlerpauschale steht für 20-40 km zu) sowie für weitere Privatfahrten.

Auf Grund des vom Arbeitnehmer vorgelegten Fahrtenbuches beträgt das Ausmaß der mit dem Firmenfahrzeug privat zurückgelegten Kilometer (keine Dienstfahrten) 30.000 km; dabei entfallen auf die Fahrten zur Fortbildungsstätte nach Wien 12.000 km und auf die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte 10.000 km.

Im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung macht der Arbeitnehmer für die Fahrten zur Fachhochschule nach Wien Fahrtkosten in Höhe von 5.040 Euro (=12.000 km x 0,42 Euro) als Werbungskosten geltend.

Fall 2)

Der Arbeitnehmer absolviert eine berufliche Fortbildung, die acht Wochen dauert. Er fährt jeweils am Wochenende mit dem Firmenfahrzeug zur Fortbildungsstätte. Auf Grund des vom Arbeitnehmer vorgelegten Fahrtenbuches beträgt das Ausmaß der mit dem Firmenfahrzeug privat zurückgelegten Kilometer (keine Dienstfahrten) 7.500 km; dabei entfallen auf die Fahrten zur Fortbildungsstätte 1.600 km.

Im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung macht der Arbeitnehmer für die Fahrten zur Fachhochschule nach Wien Fahrtkosten in Höhe von 672 Euro (=1.600 km x 0,42 Euro) als Werbungskosten geltend.

In welcher Höhe können Aufwendungen für Fahrten zur Fortbildungsstätte als Werbungskosten anerkannt werden, wenn dafür ein arbeitgebereigenes Fahrzeug verwendet wird und der Arbeitnehmer den Sachbezugswert versteuert?

Ist für die Beurteilung der Höhe des Aufwandes die Führung eines Fahrtenbuches notwendig?

Gemäß § 4 Abs. 1 der Sachbezugswerteverordnung ist beim Arbeitnehmer, der die Möglichkeit hat, ein arbeitgebereigenes Kraftfahrzeug für nicht beruflich veranlasste Fahrten einschließlich Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu benützen, ein Sachbezug von 1,5% der tatsächlichen Anschaffungskosten des Kraftfahrzeuges, maximal 600 Euro monatlich, anzusetzen. Beträgt die monatliche Fahrtstrecke für Fahrten im Sinne des Abs. 1 leg. cit. im Jahr nachweislich nicht mehr als 500 km, ist gemäß § 4 Abs. 2 Sachbezugswerteverordnung ein Sachbezugswert im halben Betrag (0,75% der tatsächlichen Anschaffungskosten des Kraftfahrzeuges, maximal 300 Euro monatlich) anzusetzen.

Gemäß § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 sind Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder damit verwandten beruflichen Tätigkeit als Werbungskosten abzugsfähig. Im konkreten Fall wurden die Voraussetzungen für die berufliche Fortbildung nach § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 erfüllt.

Auf Grund des Fahrtenbuchs ist zu prüfen, in welchem Ausmaß private Fahrten im Sinne des § 4 der Sachbezugswerteverordnung vorliegen.

Aus Sicht des Arbeitgebers sind die vom Arbeitnehmer am Wochenende unternommenen Fahrten iZm Bildungsmaßnahmen mit dem arbeitgebereigenen Fahrzeug als sachbezugsrelevante „Privatfahrten“ zu berücksichtigen. Aus Sicht des Arbeitnehmers können die Fahrten mit dem arbeitgebereigenen Fahrzeug zur Fortbildungsstätte als Werbungskosten berücksichtigt werden. Die Beurteilung, ob im konkreten Fall eine nach § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 steuerlich anzuerkennende Aus- oder Fortbildung und somit beruflich veranlasste Fahrten zur Fortbildungsstätte vorliegen, kann erst im Rahmen der Veranlagung erfolgen. Eine Berücksichtigung dieser Fahrten als Werbungskosten kann nur dann erfolgen, wenn der Arbeitnehmer dafür einen Aufwand trägt.

Fall 1)

Laut Sachverhalt trägt der Arbeitgeber sämtliche Kosten im Zusammenhang mit dem Firmenfahrzeug; der Arbeitnehmer versteuert für die „Privatfahrten“ den Sachbezug.

Der Arbeitnehmer legt laut Fahrtenbuch mehr als 6.000 km für nicht beruflich veranlasste Fahrten einschließlich Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte zurück, sodass auf Grund der privat zurückgelegten Kilometeranzahl keine Änderung bei der Versteuerung des vollen Sachbezugs nach § 4 der Sachbezugswerteverordnung bei der Veranlagung erfolgt. Da dem Arbeitnehmer kein Aufwand für die beruflich veranlassten Fahrten zur Fortbildungsstätte entsteht, können für diese Fahrten keine Werbungskosten berücksichtigt werden.

Fall 2)

Laut Sachverhalt trägt der Arbeitgeber sämtliche Kosten im Zusammenhang mit dem Firmenfahrzeug; der Arbeitnehmer versteuert für die „Privatfahrten“ den Sachbezug.

Der Arbeitnehmer legt nachweislich 1.600 km für beruflich veranlasste Fahrten zur Fortbildungsstätte zurück, sodass er insgesamt nicht mehr als 6000 km im Jahr an „Privatfahrten“ (einschließlich Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte) zurücklegt. Aus Sicht des Arbeitgebers erfolgt die Berücksichtigung des vollen Sachbezugs zu Recht, da die Fahrten des Arbeitnehmers zur Fortbildung am Wochenende als „Privatfahrten“ sachbezugsrelevant sind.

Eine Berücksichtigung der Werbungskosten des Arbeitnehmers im Zusammenhang mit der Fortbildung kann erst im Rahmen der Veranlagung erfolgen. Im Rahmen der Veranlagung sind dann die Aufwendungen für Fahrten zur Fortbildungsstätte im Ausmaß des halben Sachbezugs als Werbungskosten anzusetzen; eine Korrektur des Lohnzettels darf in diesen Fällen nicht erfolgen. Im Ergebnis wird durch die Berücksichtigung der Fahrten zur Fortbildungsstätte als Werbungskosten für die „rein privat veranlassten Fahrten“ (das sind 5.900 km) nur der halbe Sachbezug versteuert.

Legt der Arbeitnehmer kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch oder andere geeignete Nachweise vor, ist die Aufteilung der zurückgelegten Kilometeranzahl auf den beruflich und den privat veranlassten Teil zu schätzen.

10291

§ 16 Abs. 1 EStG 1988 – Fortbildungskosten – zusätzliche Fahrtkosten (Rz 291 und Rz 365)

Siehe Rz 10365

10293

§ 16 Abs.1 Z 9 EStG 1988 – Fahrtkosten zu Fortbildungsstätten (Rz 281, Rz 293 und Rz 365)

(1999)

Ein an seinem Dienstort wohnender Arbeitnehmer besucht einen dreisemestrigen Vorbereitungskurs für die Meisterprüfung. Der Kursort ist ca. 90 km vom Wohnort entfernt.

Der Arbeitnehmer fährt täglich mit dem PKW zum Kursort und zurück.

Beispiel 1: Der Arbeitnehmer besucht den Kurs neben seiner laufenden Tätigkeit jeweils am Abend.

Beispiel 2: Das Dienstverhältnis wird für die Dauer der Fortbildung aufgelöst.

Beispiel 3: Der Arbeitnehmer wird für die Dauer des Kurses vom Arbeitgeber unter Weiterzahlung der Bezüge beurlaubt.

Beispiel 4: Der Arbeitnehmer wird für die Dauer des Kurses vom Arbeitgeber an den Kursort dienstzugeteilt.

Wie sind die Fahrtkosten zu berücksichtigen (Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte oder beruflich veranlasste Fahrten)?

Sind im Hinblick auf die auf wenige Monate konzentrierte intensive Benutzung eines arbeitnehmereigenen Kraftfahrzeuges die Kilometergelder zu limitieren (Umrechung der vom VwGH bestätigten 30.000 km Grenze auf monatlich 2.500 km)?

Die Fortbildungsstätte stellt nur dann eine Arbeitsstätte im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 dar, wenn der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zu dieser Fortbildung dienstzugeteilt oder entsendet wird (siehe Rz 293).

Beispiel 1: Die Fahrten vom Dienstort (=Wohnort) zum 90 Kilometer entfernten Kursort stellen keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sondern beruflich veranlasste Fahrten dar (keine Zuteilung bzw. Entsendung, da Kursbesuch außerhalb der Arbeitszeit).

Beispiel 2: Die Fahrten vom Wohnort zum 90 Kilometer entfernten Kursort stellen keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sondern beruflich veranlasste Fahrten dar.

Beispiel 3: Sofern aus der Tatsache der Beurlaubung (Dienstfreistellung) hervorgeht, „dass es sich bei dem Besuch des Kurses nicht um die Erbringung von Dienstleistungen gegenüber dem Dienstgeber handelt, sondern um eine Tätigkeit, die zwar mit der nichtselbständigen Arbeit im Zusammenhang steht, nicht jedoch Dienstleistung gegenüber dem Dienstgeber ist“, liegen beruflich veranlasste Fahrten und keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vor (VwGH 3.4.1990, 89/14/0276).

Beispiel 4: Aus der Dienstzuteilung geht hervor, dass der Kursbesuch zu den Dienstpflichten des Arbeitnehmers gehört, sodass im Hinblick auf die durchgehende Dauer von mehr als einem Kalendermonat Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (§ 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988) vorliegen.

Die Limitierung der Kilometergelder als Schätzungsgrundlage der tatsächlichen Aufwendungen (vgl. VwGH 8.10.1998, 97/15/0073) erfolgt im Rahmen einer Jahresbetrachtung (Kalenderjahr als Veranlagungszeitraum). Eine Umrechnung der 30.000 km-Grenze auf Monatsbeträge ist nicht vorzunehmen.

10295

§ 26 Z 4 EStG 1988, § 16 Abs. 1 EStG 1988 – Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, wenn eine gleich bleibende Arbeitsstätte (ständiger Dienstort) nicht vorliegt (Rz 295 und Rz 710, beide in der Fassung VOR Wartungserlass des BMF 04.07.2008, BMF-010222/0157-VI/7/2008)

(1999)

Rz 295 (Werbungskosten) bzw. Rz 710 (Reisekostenersätze nach der Legaldefinition), beide in der Fassung VOR Wartungserlass des BMF 04.07.2008, BMF-010222/0157-VI/7/2008, lauten:

Liegt eine gleich bleibende Arbeitsstätte (ständiger Dienstort) auf Grund der Art der Beschäftigung nicht vor (zB bei Bauarbeitern oder überlassenen Arbeitskräften, die am Firmensitz niemals tätig werden), stehen für Fahrten zwischen der Wohnung und dem Einsatzort für die ersten fünf Tage Fahrtkosten zu. Ab dem sechsten Tag liegen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 vor.

Was ist als Einsatzort in diesem Sinne anzusehen?

Wie ist vorzugehen, wenn zwischenzeitig die Arbeitsstätte nicht angefahren wird und der Arbeitnehmer erst nach einem längeren Zeitraum wieder dorthin zurückkehrt?

Arbeitsstätte (Dienstort) ist jener Ort, an dem der Arbeitnehmer für den Arbeitgeber regelmäßig tätig wird (vgl. VwGH 14.10.1992, 91/13/0110). Im Zusammenhang mit Arbeitnehmern, die keine feste Arbeitsstätte haben, hat der VwGH festgestellt, dass der Dienstort nicht die Betriebsstätte des Arbeitgebers, sondern die jeweilige Arbeitsstelle (Baustelle) ist. Lediglich dann, wenn es zu einem kurzfristigen und häufigen Wechsel der Arbeitsstellen kommt, kann eine Dienstreise vorliegen (vgl. VwGH 14.10.1980, 2759/80).

Die Rz 295 bzw. Rz 710 (beide in der Fassung VOR Wartungserlass des BMF 04.07.2008, BMF-010222/0157-VI/7/2008) ist daher so auszulegen, dass bei Arbeitnehmern ohne feste Arbeitsstätte das Anfahren eines Einsatzortes nach fünf Tagen dazu führt, dass (erstmals) eine Arbeitsstätte begründet wird. Da Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte das Vorliegen einer Dienstreise ausschließen, sind bei Arbeitnehmern ohne feste Arbeitsstätte die Bestimmungen für das Tagesgeld (Mittelpunkt der Tätigkeit nach einem durchgehenden Einsatz von 5 Tagen; vgl. Rz 301 und Rz 718 jeweils erster Teilstrich) auch für die Fahrtkosten heranzuziehen.

Das heißt, als Einsatzort ist die politische Gemeinde (für Fahrten nach Wien: der Gemeindebezirk) maßgebend. Stellt die Fahrt von der Wohnung zu einem Einsatzort eine Fahrt Wohnung – Arbeitsstätte dar (ab dem sechsten Tag), dann liegen beruflich veranlasste Fahrten bzw. Dienstreisen erst dann wieder vor, wenn ein neuer Einsatzort angefahren wird. Die einmal begründete Arbeitsstätte bleibt aber (allenfalls als zweite oder weitere Arbeitsstätte) bestehen, es sei denn, es erfolgt innerhalb von sechs Kalendermonaten kein Einsatz an diesem Ort. Diesfalls kann mit der Berechnung der „Anfangsphase“ von fünf Tagen neu begonnen werden.

Bei einem kurzfristigen (das heißt an keinem Einsatzort länger als durchgehend fünf Tage) und häufigen Wechsel der Arbeitsstellen wird an diesen Orten keine Arbeitsstätte begründet.

10297

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Verpflegungsmehraufwand durch Nichtinanspruchnahme der vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Verpflegungsmöglichkeiten (Rz 286 und Rz 297)

Siehe Rz 10286

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Reisekosten / Bundesheer (Rz 286 und Rz 297)

Siehe Rz 10286

10301

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit (Rz 301)

(1994)

Rechnungshofbeamte sind fallweise am Prüfungsort wochenlang anwesend und beantragen die Anerkennung von Reisekosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 (Tages- und Nächtigungsgelder) als Werbungskosten. Ist auch in diesem Fall Rz 179 LStR 1992 anzuwenden?

Wird gemäß Rz 179 LStR 1992 (nunmehr Rz 301) ein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet, sind zwar Kosten der Nächtigung, nicht aber Tagesgelder zu berücksichtigen.

10309

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Differenzwerbungskosten bei Fahrtätigkeit (Rz 309)

(1998)

Laut LStR 2002 wird ua. ein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit hinsichtlich des Fahrzeuges begründet, wenn ua. die Fahrtätigkeit regelmäßig in einem lokal eingegrenzten Bereich ähnlich einer Patrouillentätigkeit ausgeführt wird, oder wenn die Fahrtätigkeit auf (nahezu) gleich bleibenden Routen ähnlich einem Linienverkehr erfolgt (zB Zustelldienst, bei dem wiederkehrend dieselben Zielorte angefahren werden).

Bei großen Baustoffhändlern werden ua. die täglichen Routen, die einmal ins Mühlviertel, dann nach Salzburg, Niederösterreich oder in den Raum Wien führen und meistens einmal pro Woche durchgeführt werden, auf Grund der Wohnorte der zu beliefernden Kunden zusammengestellt (zB Fliesenauslieferungen einmal an verschiedene Kunden und auch Zustellungen gleichzeitig an Einzelhandelsunternehmen). In den vorgelegten Aufstellungen wird meistens als Ziel der Ort angeführt, der an diesem Tag vom Auslieferungslager am weitesten entfernt ist.

Stehen für diese Fahrten, die für die Auslieferungsfahrer auf Grund von Kundenbestellungen zwar täglich durch die Fuhrparkleiter neu zusammengestellt werden, die aber dennoch mit einer gewissen Regelmäßigkeit in bestimmte Zielgebiete erfolgen, Differenzwerbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 zu?

Bei Zustelldiensten, wie zB bei Fahrten von den Zentralen von Handelsketten zu den entsprechenden Filialen, bei den Zustelldiensten von Brauereien und von Molkereien und Bäckereien an Geschäfte und Privatpersonen ist regelmäßig davon auszugehen, dass das Fahrzeug im Hinblick auf die immer wieder angefahrenen Zielgebiete den Mittelpunkt der Tätigkeit darstellt. Im Übrigen ist davon auszugehen, dass den Fahrern die günstigen Verpflegsmöglichkeiten in diesen Bereichen bekannt sind (siehe hiezu VwGH 28.5.1997, 96/13/0132). Die Geltendmachung von Tagesdiäten als Werbungskosten bzw. als Differenzwerbungskosten ist daher nicht möglich.

10311

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Tagesgelder bei eintägigen Reisen (Rz 311)

(2007)

Bei der Veranlagung werden Tagesgelder analog den EStR 2000 gewährt. Der UFS erkennt – wie aus zahlreichen Berufungsentscheidungen bekannt – Tagesgelder für eintägige Reisen nicht an.

Sind die Aussagen der Rz 311 weiterhin anzuwenden, wonach der diesbezüglichen Rechtsprechung des VwGH nicht zu folgen ist?

Die Rz 311 folgt aus nachstehenden Gründen nicht der Rechtsprechung des VwGH:

Der die Berücksichtigung von Verpflegungsmehraufwendungen tragende Gedanke besteht darin, dass in typisierender Betrachtungsweise dem auf Reisen befindlichen Steuerpflichtigen die Kenntnis der günstigsten Verpflegungsmöglichkeit – zum Unterschied vom sich an seiner ständigen Arbeitsstätte aufhaltenden Steuerpflichtigen – fehlt. Eine derartige Unkenntnis besteht auch bei bloß eintägigen Reisen.

Die in der genannten VwGH-Rechtsprechung zum Ausdruck gebrachte Ansicht, auswärtiger Verpflegungsaufwand wäre dadurch vermeidbar, dass Mahlzeiten konzentriert zu Hause eingenommen werden (nämlich nur Frühstück und Abendessen) oder von zu Hause mitgenommen werden, entspricht nicht dem Sinn einer Pauschalregelung. Im Übrigen besteht auch bei Reisen mit anschließender Nächtigung die Möglichkeit Verpflegung von zu Hause mitzunehmen.

Der Tatsache, dass bei eintägigen Reisen ein geringerer Verpflegungsbedarf besteht, wird durch die gesetzliche Anordnung in § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 in Verbindung mit § 26 Z 4 lit. b EStG 1988, wonach das Tagesgeld bei Reisen von weniger als 12 Stunden nur anteilig in Anspruch genommen werden kann, ohnehin entsprochen.

Während im Rahmen des § 26 Z 4 EStG 1988 Arbeitgebersätze auch bei einer eintägigen Dienstreise nicht steuerbar sind, würde die Verweigerung der Anerkennung von Verpflegungsmehraufwand als Werbungskosten zu einer ungerechtfertigten Schlechterstellung von Arbeitnehmern führen, denen im Fall einer eintägigen Reise Tagesgelder nicht oder nicht in voller Höhe vom Arbeitgeber ersetzt werden.

Eine Änderung der LStR 2002 ist daher derzeit nicht beabsichtigt. Tagesgelder sind daher weiterhin auch für eintägige Dienstreisen als Werbungskosten zu gewähren.

10317

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 – Nächtigungsgeld bei Gratisunterkunft (Rz 317)

(2002)

Ein Finanzbediensteter nächtigt im Bildungszentrum der Finanzverwaltung. Das Quartier wird vom Arbeitgeber kostenlos zur Verfügung gestellt. Die Frühstückskosten hat der Arbeitnehmer selbst zu tragen. Die Tagesgebühr nach § 13 Abs. 1 der Reisegebührenvorschrift 1955 gelangt in voller Höhe zur Auszahlung. 15% der Tagesgebühr sind dabei zur Abdeckung der Kosten des Frühstücks vorgesehen.

Kann der Arbeitnehmer für die Frühstückskosten 4,40 € pro Nächtigung als pauschale Werbungskosten geltend machen?

Das Nächtigungsgeld des § 26 Z 4 EStG 1988 umfasst sowohl die Kosten der Nächtigung selbst als auch die Kosten des Frühstücks (Rz 315). Steht einem Arbeitnehmer für die Nächtigung eine (kostenlose) Unterkunft zur Verfügung (zB Unterbringung eines Finanzbediensteten im Bildungszentrum der Finanzverwaltung), so sind die tatsächlichen Aufwendungen für ein Frühstück als Werbungskosten absetzbar (Rz 317). Kann die Höhe dieser tatsächlichen Aufwendungen nicht nachgewiesen werden, sind sie im Schätzungsweg (bei Inlandsreisen) mit 4,40 Euro anzusetzen.

Das Tagesgeld bleibt bis zu einem Betrag von 26,40 Euro steuerfrei, übersteigende Beträge sind steuerpflichtig. Bei der Berechnung des übersteigenden Betrages erfolgt aber keine Kürzung für die Kosten des Frühstücks im Ausmaß von 15% der Tagesgebühr. Es bestehen daher keine Bedenken, wenn in jenen Fällen, in denen die Kosten des Frühstücks nicht in den Nächtigungskosten enthalten sind, für die Frühstückskosten 4,40 Euro pro Nächtigung als pauschale Werbungskosten im Sinne der Rz 317 zuerkannt werden.

§ 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988, § 26 Z 4 EStG 1988 – Nächtigungskosten bei Bahnpostbediensteten (Rz 317)

(2001)

Ein Bediensteter der Bahnpost ist mit Zügen in ganz Österreich unterwegs. Hinsichtlich der Tagesgelder ist von einem Mittelpunkt der Tätigkeit auszugehen. Er nächtigt jeweils in Quartieren, die ihm von seinem Arbeitgeber kostenlos beigestellt werden (Schlafstellen in der Nähe des jeweiligen Bahnhofes). Die Ausgaben für das Frühstück muss der Dienstnehmer selbst finanzieren und beantragt deshalb unter Hinweis auf Rz 317 pauschal 60 S pro auswärtiger Nächtigung als Werbungskosten.

Kann bei einem Bahnpostbediensteten der Pauschalbetrag von 60 S für das selbst zu finanzierende Frühstück als Werbungskosten anerkannt werden?

Welche steuerfreien Ersätze gemäß § 26 EStG 1988 bzw. Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 stehen bei Auslandsdienstreisen für das selbst zu finanzierende Frühstück zu?

Bei kostenloser Beistellung eines Nächtigungsquartiers anlässlich von Reisen (im weitesten Sinne) steht das Nächtigungspauschale nicht zu. Es sind gemäß Rz 317 jedoch die tatsächlichen Aufwendungen für das Frühstück als Werbungskosten absetzbar. Kann die Höhe dieser tatsächlichen Aufwendungen nicht nachgewiesen werden, sind sie im Schätzungsweg mit 60 S pro Nächtigung anzusetzen. Bei entsprechender Bereitstellung eines kostenlosen Nächtigungsquartiers im Ausland bestehen keine Bedenken, wenn angesichts der höheren Tagesgebühr im Ausland von durchschnittlichen Frühstückskosten in Höhe von 80 S ausgegangen wird (dies wird ua. auch für Bedienstete von Fluggesellschaften zutreffen).